多缴税款申请退税权与税款追征权--基于权利义务对等的解释视角(一)

实践中，因纳税人多缴税款申请退税导致的涉税争议频发。2020年“中国年度影响力税务司法审判十大案例”中，两个案例涉及这一主题。即，刘玉秀因退税申请诉国家税务总局北京西城区税务局一案（[2019]京02行终964号）、营口生源房地产开发有限公司因退税申请诉国家税务总局营口经济技术开发区税务局一案([2019]辽行申815号）。

一、权利义务对等原则的提出

多缴税款申请退税权：《税收征管法》第五十一条规定，“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还;涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还”。多缴税款申请退税权，纳税人是权利主体，税务机关是对应的义务主体。

税款追征权：《税收征管法》第五十二条规定，“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到五年”。税款追征权，税务机关是权利主体，纳税人是对应的义务主体。

多缴税款申请退税权与税款追征权这两种相对应的权利，首次提出权利义务对等的原则，是在国家税务总局关于2012第15号公告的解读中。

《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）规定：“根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。”

《税收征管法》规定多缴税款退税申请的期限是3年，15号公告规定企业所得税税前扣除项目应扣未扣，追补扣除及退税申请的期限是5年。总局在15号公告的解读中对此做了专门说明：

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条规定，“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还”。企业由于出现应在当期扣除而未扣除的税费，从而多缴了税款，以后年度发现后应当准予追补确认退还，但根据权责发生制原则，不得改变税费扣除的所属年度，应追补至该项目发生年度计算扣除。

对于追补确认期的确定，根据《征管法》第五十二条第二款、第三款规定，“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”根据权利和义务对等的原则，可以将追补确认期限确定为5年。此外，根据《国家税务总局关于发布的公告》（税务总局公告[2011]25号）第六条规定，企业以前年度未扣除的资产损失也可以追补确认，其追补确认期限也不得超过5年。未扣除的税费与未扣除的资产损失性质相同，因此，两项政策应当保持一致，追补确认期限均不得超过5年。

多缴税款退税申请权与税款追征权之间权利义务对等的原则，在《税收征管法（修订草案）》中得以体现：

《草案》第八十五条规定“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，自结算缴纳税款之日起五年内可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还。涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”

《草案》第八十六条规定“因纳税人、扣缴义务人过失造成少报、少缴税款的，税务机关在五年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款。”

多缴税款退税申请权与税款追征权之间的权利义务对等，并不应仅仅体现在退税申请期限与税款追征期限对等这一点，结合相关案件争议焦点，这一原则，对于我们正确理解《税收征管法》第五十一条，显然具有启迪意义。

（未完待续）