农民工工资专用账户管理及银行代发制度下的涉税风险管理

一、涉税风险

根据国家税务总局2018年公告第28号文件第二条的规定，税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。

《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）第一条第（三）项规定：“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”

基于以上税收政策分析，在农民工工资专用账户管理及银行代发制度下的涉税风险主要体现在两方面：

第一、建筑企业总承包方与建设单位或业主之间的合同与发票开具不匹配，票款不一致，不可以抵扣增值税进项税和企业所得税。

第二、建筑企业总承包方与用工主体（专用分包方或劳务公司）之间的合同与发票开具不匹配，票款不一致，不可以抵扣增值税进项税和企业所得税。

二、涉税风险管控之策一：合同控税策略

1、建筑企业总承包方与建筑单位或业主签订总承包合同时，必须在总承包合同中约定以下两条涉税风险规避条款。

（1）在总承包合同中约定“农民工工资支付管理”条款，该条款约定以下内容：

第一、设立工资专用账户：

施工总承包企业在项目所在地选择一家银行设立农民工工资专用账户；

第二、办理工资卡：

施工总承包企业负责为该项目所用农民工（含分包企业农民工）免费办理工资卡，开通短信通知业务，交由农民工本人保管和使用；

第三、拨付人工费（工资款）及责任：

建设单位应按照合同约定及时确认施工总承包企业已完工产值，以不低于当月已完工产值的一定比例，例如25%，作为当月人工费（工资款），单独拨付至施工总承包企业的工资专用账户对应项目中（若人工费数额大于当月已完工产值的一定比例时，按实际人工费数额拨付；若人工费数额小于当月已完工产值的一定比例时，按当月已完工产值的一定比例拨付）。同时合同约定建设方未按期拨付工程款的违约责任等事宜，承担因未按期拨付人工费（工资款）而导致的工期延误、停工损失等全部责任，不得将未完成审计作为延期工程结算、拖欠工程款的理由。

第四、委托银行代发农民工工资：

施工总承包企业委托工资专用账户开户银行（简称“开户银行”）直接将农民工工资发放至工资卡。 

（2）在总承包合同中约定“发票开具”条款，该条款约定以下内容：

建筑总承包方向建设单位或业主开具增值税专用发票时，在发票备注栏打印“含建设单位拨付农民工工资****元”，建设单位将银行盖章的拨付至施工总承包企业的工资专用账户对应项目流水单交给建筑总承包方，建筑总承包方将该银行盖章的农民工资拨付流水单与增值税发票存根联一同装订备查。

2、总承包企业与劳务分包企业或专业分包企业签订分包合同或者专业分包方与劳务公司签订分包合同时，必须在合同中约定以下两条涉税风险规避条款。

（1）总承包企业与劳务分包企业或专业分包企业签订分包合同或者专业分包方与劳务公司签订分包合同时，必须在合同中专门有一条“农民工工资支付条款”。该条款必须明确以下几条：

第一、用工单位（专用分包人和劳务公司）的农民工工资实行建筑总承包方代发制度。

第二、劳务分包企业或专业分包企业负责为招用的农民工在建筑工地所在地建委指定的农民工工资专用账户的开户行申办银行个人工资账户并办理实名制工资支付银行卡，并负责将工资卡发放至农民工本人手中。

第三、劳务分包企业或专业分包企业指定的劳资专管员负责每月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，将“农民工工时考勤表”和“农民工工资表”交劳务分包企业或专业分包企业负责人审核无误并签字后，一式二份，其中一份交施工总承包单位委托银行通过其设立的农民工工资专用账户直接将工资划入农民工个人工资支付银行卡。 

（2）在专业分包合同或劳务分包合同中约定“发票开具”条款，该条款约定以下内容：

第一、建筑专业分包企业或劳务公司向建筑总承包方或劳务公司向专业分包企业开具增值税专用发票时，在发票“备注栏”打印“含总包企业代付农民工工资****元”，建筑总承包方将银行盖章的农民工资发放流水单交给专业分包企业或劳务公司，专业分包企业或劳务公司将该银行盖章的农民工资发放流水单与增值税发票存根联一同装订备查。

第二、专业分包方向建筑总承包方开具增值税发票或劳务公司向建筑专业分包方开具增值税发票时，必须在发票“备注栏”打印“项目所在地的县市（区）和项目的名称”。

案例分析

劳务分包合同规避税务风险签订要点的示范举例

某建筑公司总承包方与劳务公司签定劳务分包合同1000万元，工程所在地和项目名称为：江西省宁都县翠微路桥项目。，该建筑公司代发劳务公司农民工工资940万元，劳务公司给建筑公司开1000万元（含增值税），则劳务合同的签订要点如下：

一是在劳务分包合同中“劳务人员工资发放办法”条款中明确“注明建筑企业代发劳务公司农民工工资”。

二是在劳务分包合同中的“发票开具”条款中约定:劳务公司给建筑公司开劳务发票时必须在发票“备注栏”中写明两点：

（1）建筑公司代发劳务公司农民工工资940万元。

（2）江西省宁都县翠微路桥项目。

三、涉税风险管控之策二：建立农民工工资涉税管理内控制度。

建筑企业和劳务公司必须加强民工管理，建立农民工工资涉税管理内控制度，具体的管理制定如下：

 第一、劳资专管员做实民工工时考勤记录工作。

施工企业必须在工程项目部配备一名劳资专管员（可以是劳工队包工头或工头），加强民工的进场、出场登记管理，每月编制由劳资专管员和民工本人签字的“民工工时考勤记录表” ，记录表一式两份（只存在建筑总承包方与专业分包人或建筑总承包方与劳务公司签订分包合同的情况下），一份给建筑企业总承包方存档备查，一份给建筑专业分包方或劳务公司做账进行会计核算的依据。或一式三份（存在建筑总承包方分包给建筑专业分包方，然后专业分包方分包给劳务公司的情况下），一份给建筑企业总承包方存档备查，一份给建筑专业分包方做账进行会计核算的依据。，一份给劳务公司做账进行会计核算的依据。

第二、法务部门或合同管理部门每月核对“民工工时考勤记录表”上名单的真实性。

建筑企业或劳务公司的法务部门或合同管理部门必须每月依照“劳动合同签订名单名册”上的民工姓名对劳资专管员递交给法务部门或合同管理部门的“民工工时考勤记录表”上的民工姓名进行核对，确保“民工工时考勤记录表”上名单的真实性。然后法务部门或合同管理部门负责人在审核后的“民工工时考勤记录表”上的“核对人”栏上签字后，将一份“民工工时考勤记录表”递交给建筑总承包企业财务部作为代发民工工资的依据；另一份递交给劳务公司或建筑专业分包方财务部做账的依据。具体的表格格式如下： 

第三、办理农民工工资卡

施工总承包企业负责在农民工工资专用账户的开户行为该项目所用农民工（含分包企业农民工，下同）免费办理工资卡，开通短信通知业务，交由农民工本人保管和使用；分包企业（包括承接施工总承包企业发包工程的专业企业、劳务企业，下同）应及时将所用农民工花名册报施工总承包企业。施工总承包企业负责农民工工资卡的补办、变更等事宜。

第四、收集每一位农民工本人签字的身份证复印件

劳资专管员必须收集每一位民工的身份证复印件，并要求民工本人务必在其身份证复印件上签字确认。

第五、编制每月民工工资表

施工企业和劳务公司的班组长或劳资专管员根据“民工工时考勤记录表”编制每月“民工工资表”，要求民工本人在工资清单上签字并按手印，一式两份，一份给施工企业总承包企业代发工资的依据，一份给建筑专业分包方或劳务公司做成本核算依据。

第六、财务部每月核对“民工工资表””上名单的真实性。

 建筑企业或劳务公司的财务部必须每月依照审核签字无误后的“民工工时考勤记录表”，将“民工工时考勤记录表”上的民工姓名、工作时间或工程量与““民工工资表””进行核对，确保““民工工资表””上的民工姓名、工作时间或工程量的真实性。然后财务部负责人在审核后的““民工工资表””的“核对人”栏上签字后，交给财务部负责人签字后，财务部留一份作为代发民工工资的依据；另一份递交给劳务公司财务部做账的依据。具体的表格格式如下： 

第七、在项目部公示工资表

用工主体（包括直接使用农民工的施工总承包企业和分包企业）按月考核农民工完成工作量编制“农民工工资支付表，经由农民工本人签字确认后交施工总承包企业在建筑工地醒目位置予以公示，公示期不得少于5日。农民工工资发放公示表如下所示：

用工主体为分包企业的，由分包企业向施工总承包企业出具农民工工资代发委托书。

第八、建筑总承包企业出纳凭审核的“三张表”支付农民工工资。

建筑总承包企业财务部出纳凭每个月审核后的“民工工时考勤记录表”、 “民工工资表” 、 “劳动合同签订名单名册”， 依法将工资打入民工本人工资卡。