[实务分析]加速折旧一次性扣除会降低企业业绩吗?

近日，财政部、税务总局联合印发了《关于设备 器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税[2018]54号），通知规定，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，企业新购进的房屋、建筑物以外的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过500万元的，仍按企业所得税法实施条例以及固定资产加速折旧（财税[2014]75号、财税[2015]106号）等相关规定执行。

上市公司税收研究中心的研究人员认为，新优惠政策的出台，对鼓励企业加大设备、器具投资将起到极大的推动作用。对此税收优惠政策，一些企业也纷纷予以点赞。

然而，在固定资产加速折旧、单价在限额以下允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除税收优惠政策面前，部分企业仍存在迷茫、部分企业提出不想执行，原因是担心执行固定资产加速折旧、一次性计入当期成本费用会降低企业的经营业绩。此前在国家出台财税[2014]75号、财税[2015]106号政策时也有人有此担心。

新税收优惠政策真的会降低企业的经营业绩吗？下面是笔者的分析:

一、政策基本规定

前面已经介绍，就不在赘述。

二、政策的会计处理和税务处理

此政策不涉及会计处理。主要根据有：

1.财税[2018]54号没有说明此政策如何进行会计处理。但就此政策的法律渊源、出台机构（在财政部为税政司）是国家的税务主管部门等来看，此规定不涉及企业的财务和会计处理，涉及企业财务会计方面的规定一般应由财政部会计司承办。

2.在实施与财税[2018]54号相类似的文件财税[2014]75号中，国家税务总局公布了所得税司有关负责人就完善固定资产加速折旧企业所得税政策的答问。答问共17个，其中第十二个问题指出，“企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除。也就是说，企业会计处理上是否采取加速折旧方法，不影响企业享受加速折旧税收优惠政策，企业在享受加速折旧税收优惠政策时，不需要会计上也同时采取与税收上相同的折旧方法。”

因此，企业执行固定资产加速折旧、一次性计入当期成本费用政策，不需要修改会计政策（调整固定资产会计折旧年限），仅是在年度所得税汇算时调整应纳税所得额就可以了。

三、案例分析

A制造企业为一般纳税人，2018年6月购入一台价值500万元（不含税价500万元的加工设备，进项税额80万元）的设备，会计上按直线法计提折旧，折旧年限为10年，残值为0。企业选择一次性计入当期成本费用政策，拟在2018年企业所得税汇算时一次性扣除。企业所得税税率为25%。假如企业当年利润总额为1000万元。

（一）会计处理及利润总额、净利润分析

1.购进设备时会计处理

借：固定资产——某设备 500

    应交税费——应交增值税（进项税额） 80

      贷：银行存款等 580

2.2018年末累计计提折旧

借：制造费用 25（500÷120*6）

      贷：累计折旧 25

3.对2018年少交企业所得税的处理

因企业选择一次性计入当期成本费用政策，拟在2018年企业所得税汇算时一次性扣除，因此，预计调减2018年应纳税所得额475万元（500-25），减少当期企业所得税118.75（475*25%）。

此次纳税调整属于应纳税暂时性差异，在未来期间（10年）转回时会增加应纳税所得额，导致应交所得税的增加。因此，企业在2018年度12月（可以在6月至12月之间任何一个月份）就一次性计入成本形成的递延所得税负债进行会计核算。到2018年12月底，该设备的会计累计折旧额是25万元，税务折旧额是500万元，二者差475万元。应纳税暂时性差异是475万元，递延所得税负债118.75万元。

借：所得税费用——递延所得税费用118.75（450×25%）

      贷：递延所得税负债 118.75

4.2018年实际应缴纳企业所得税

利润总额1000万元，在没有其他纳税调整的情况下，如果不执行一次性扣除，当年的应纳税所得额为1000万元，应缴企业所得税250万元；在选择一次性扣除的情况下，当年调减应纳税所得额475万元，应纳税所得额为525万元，应缴企业所得税131.25万元（525*25%）

（1）不一次性扣除的企业所得税

借：所得税费用——当期企业所得税250

      贷：应交税费——企业所得税250

（2）一次性扣除的企业所得税

借：所得税费用——当期企业所得税131.25

    所得税费用——递延所得税费用118.75（450×25%）

      贷：应交税费——企业所得税131.25

          递延所得税负债 118.75

2018年两种选择下的利润表（局部）结果比较

利润表（局部）

单位：万元

5.2019年所得税纳税

该设备的会计折旧额每年为50万元（500/10）。2019年的会计折旧费用是50万元。但计税基础是0，因此要纳税调增50万元（假如该设备没有计提减值准备、没有提前处置，以后8年都是如此，最后1年纳税调增25万元）

假如2019年利润总额是2000万元，在没有其他纳税调整的情况下，不执行一次性扣除的结果，当年的应纳税所得额为2000万元，应缴企业所得税500万元；在选择一次性扣除的情况下，应调增应纳税所得额50万元，当年应纳税所得额为2050万元，应缴企业所得税512.5万元（2050*25%）

到2019年末，会计累计折旧是75万元，税务折旧还是500万元，二者之间差额为425万元，应纳税暂时性差异是425万元，递延所得税负债106.25万元。

年初的递延所得税负债是118.75万元，递延所得税负债当年的变得额是-12.50万元。

（1）不一次性扣除的企业所得税

借：所得税费用——当期企业所得税500

      贷：应交税费——企业所得税500

（2）一次性扣除的企业所得税

借：企业所得税费用——当期企业所得税512.50

    企业所得税费用——递延所得税费用-12.50

      贷：应交税费——企业所得税512.50

          递延所得税负债-12.50

注：递延所得税＝（递延所得税负债的期末余额－递延所得税负债的期初余额）－（递延所得税资产的期末余额－递延所得税资产的期初余额）

2019年两种选择下的利润表（局部）结果比较

利润表（局部）

单位：万元

（二）企业主营经营业务指标

以央企为例，中央企业的业绩考核基本指标有：年度利润总额和净资产收益率。

年度利润总额是指经核定后的企业合并报表利润总额。

净资产收益率是指企业考核当期净利润同平均净资产的比率，计算公式为：

净资产收益率＝净利润/平均净资产*100%

四、结论：企业执行加速折旧、一次性计入成本费用并税前扣除政策不会降低企业的当期、后期经营业绩。