【政策学习笔记】财税〔2017〕90号之二

【导读】

昨天（2017年12月25日）傍晚，一件税收新文件从财政部网站流出，立即引起了广大网友的热议和转发，这个新文件就是《财政部 税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》（财税〔2017〕90号，以下简称财税〔2017〕90号文件）。

下面是笔者的学习笔记。由于时间有限、水平有限，笔者可能对条文的理解存在偏差，欢迎大家批评指正。如有官方解读，请以官方解读为准。

另外，由于笔记内容较多，笔者拟分四期分享，今天是第二期。

原文：

二、自2018年1月1日起，纳税人已售票但客户逾期未消费取得的运输逾期票证收入，按照“交通运输服务”缴纳增值税。纳税人为客户办理退票而向客户收取的退票费、手续费等收入，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

学习笔记

该条文对两个事项的税收政策进行了明确。

（一）第一句

1.理解

对运输纳税人取得的已售票但客户未消费的运输收入，按照“交通运输服务”缴纳增值税。例如，乘客A购买了2018年1月1日从北京到南京的高铁票，由于一些缘故A到2018年1月1日24时没有乘车也没有办理退票。按铁路的运输规则，铁路公司对A逾期未消费的票款是不予退还的。依据此条文的规定，对此种情形的收入，从2018年1月1日1日起，铁路公司应按“交通运输服务”缴纳增值税。

2.背景

对运输人未提供运输服务取得的收入按什么项目（部分人认为属于“交通运输服务”）征税、是否属于增值税征税项目（部分人认为不属于增值税征税项目，因为乘客没有享受铁路公司提供的服务，属于乘客违约，运输人取得的未消费属于违约金），此前政策一直不明确，不同的处理意见也比较多。此条文是对《销售服务、无形资产、不动产注释》的一个补充，统一了政策尺度。

3.疑惑

那么，对纳税人取得的逾期未消费收入将在何时缴纳增值税？

笔者认为，如果按照目前的营改增文件的规定，此部分收入将永远不会产生纳税义务。其根据是：

《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件一）第四十五条，“增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：

“（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

“收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

“取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。”

笔者对上述条文的理解，营改增一般项目的纳税义务发生时间应同时具备两个要件，一是发生应税行为，二是收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据。发生应税行为为发生了“销售服务、无形资产、不动产”行为；收讫销售款项为纳税人在销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

对运输企业而言，提供运输服务的行为为乘客（货物）搭乘了运输人提供的运输工具或乘客（货物）已被运送到了目的地。运输企业提供运输服务收讫销售款项为在提供运输服务过程中或者完成后收到款项。

因此，根据四十五条的规定，笔者大胆地认为，对纳税人取得的逾期未消费收入将永远不产生纳税义务。

对此，笔者建议权威部门应对此项业务政策进一步予以明确。

（二）第二句

1.理解

纳税人办理退票而向客户收取的退票费、手续费等收入，按照“其他现代服务”（6%）缴纳增值税。此条是对《销售服务、无形资产、不动产注释》的补充。

2.背景

《营业税改征增值税试点实施办法》[财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税〔2016〕36号）附件1]第九条规定，“应税行为的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。”

而《销售服务、无形资产、不动产注释》没有列示运输企业因办理退票向客户收取的退票费、手续费行为的分类归属。由于政策不明确，实际工作中极易产生风险和争议。

3.疑惑

此项政策的执行时间不明确。

4.友情提示

运输企业纳税人为了向客户收取的退票费、手续费等收入能够按照“其他现代服务”（6%）缴纳增值税，应当分别核算运输收入、服务收入等适用不同税率或者征收率的销售额，否则就要从高适用税率了。

（未完待续）