合并报表好问题:有递延所得税,能有递延土增税吗?

【案例】集团内部甲公司将房屋连带土地使用权转让给乙公司，交易目的为乙公司转手出售。甲公司缴纳了土地增值税1000万元。

【问】合并报表中对甲公司缴纳的土地增值税如何处理？

【分析】在实务中，这可能是利用集团内交易降低增值率从而实现土地增值税避税。本文从合并报表角度来探讨这个问题。合并报表角度，这实际上和企业所得说有异曲同工之处！因为土地增值税本质上也是基于“利润”而缴纳。企业内部交易未实现损益缴纳的企业所得税，在编制合并报表时确认为递延所得税资产，不属于当期所得税费用。从这个原理上而言，内部交易缴纳的土地增值税，在对应资产没有对外出售情况下属于“递延土增税资产”。

【引论】基于相同事项相同原理的思路，证监会《监管规则适用指引——会计类第1号》认为：“集团为了出售目的而持有房地产的，在合并财务报表中，集团内部转让房地产的期间，由于内部交易未实现损益已被抵销，集团层面没有实现房地产增值，因而合并利润表中没有反映该项转让交易的利得。相应地，集团内公司缴纳的土地增值税也不应确认为当期损益，而应在合并资产负债表中将其作为一项资产列示；待房地产从该集团出售给第三方，在集团合并利润表中实现增值利得时，再将已缴纳的土地增值税转入当期损益。”

【延伸】证监会提出一个好问题，也给出了一个好思路，比照递延所得税进行处理。但是，好事做了一半，试问：如果集团内资产交易不是用于对外出售，合并报表将缴纳土地增值税确认为“资产”如何进行后续摊销？

【分析】如果继续比照所得税思路，可能就不好使了，因为企业所得税是固定税率，根据计税基础和账面价值差异乘以税率可以计算递延所得税余额，便于递延所得税资产转回计算。而土增税是超率累进税，并不能按照所得税的算法进行后续处理。

【争论】这种情况下，可能会有两种思路，一种认为，土地增值税是法定义务，不属于内部交易事项，因此应该作为当期损益，不能列报为资产。

第二种思路，在合并层面，认为缴纳土地增值税属于资产计价相关税费，应该将土地增值税计入固定资产或无形资产成本，后续随着资产进行折旧与摊销。

不知道读者倾向于哪一种思路，或者有没有其他看法呢？