一位女会计眼中的独占权

雁言税语按：工欲善其事必先利其器，本篇作为技术涉税类体系的互补篇章，介绍与其关系最为密切的专利权。感谢群友@李律师的指正。

通常，财产分为动产、不动产和知产性财产三种；按照财产形体特征，可分为有形和无形财产，知识性财产属于无形资产。“知识性财产”又称为知识产权，包括著作权、工业产权，以及计算机软件、集成电路芯片和未披露的内容。此处的工业产权是广义概念，泛指工业、农业、交通运输、商业等，其中，专利权是工业产权中最主要的组成部分。专利权具有：独占性（也称专有性）、地域性、时间性和无形性。

一、专利权和专利管理部门

著作权和工业产权同属知识产权，权利获得有所不同。具体讲，著作权从作品完成之时起自然产生，归作者所有；工业产权的权利需要由国家主管机关确认和批准才能完成。我国专利权的确立需要申请人提出申请，由代表国家的国务院专利行政部门依照《中华人民共和国专利法》（以下简称“《专利法》”，对符合专利条件的授予权利。

国务院专利行政部门负责管理全国的专利工作；统一受理和审查专利申请，依法授予专利权。在我国，代表国家依法授予专利权的主管机关是国家知识产权局——国务院部委管理的国家局，由国家市场监督管理总局管理，行政级别为副部级；省、自治区、直辖市人民政府管理专利工作的部门负责本行政区域内的专利管理工作。

作为一项法律赋予的权利，是时效的。我国现行规定的发明专利、实用新型专利以及外观设计专利的保护期自申请日起分别为20年、10年和10年。取得专利权分为申请、审查和批准三个阶段，专利权自公告之日起生效。

二、授予专利的条件

授予专利权的发明和实用新型，应当具备新颖性、创造性和实用性。

新颖性，是指该发明或者实用新型不属于现有技术；也没有任何单位或者个人就同样的发明或者实用新型在申请日以前向国务院专利行政部门提出过申请，并记载在申请日以后公布的专利申请文件或者公告的专利文件中。《专利法》所称现有技术，是指申请日以前在国内外为公众所知的技术。

创造性，是指与现有技术相比，该发明具有突出的实质性特点和显著的进步。

实用性，是指该发明或者实用新型能够制造或者使用，并且能够产生积极效果。

以下情形不被授予专利权：科学发现；智力活动的规则和方法；疾病的诊断和治疗方法；动物和植物品种；用原子核变换方法获得的物质；对平面印刷品的图案、色彩或者二者的结合作出的主要起标识作用的设计。但是，对动物和植物品种所列产品的生产方法，可以依专利法规定授予专利权。

三、专利权在核算上的规定

（一）无形资产核算

《企业会计准则第6号——无形资产》当中的无形资产指的是：企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产种类包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等。

《专利法》上的专利权归属“无形资产”核算，具体可设置“二级”科目进行核算。专利权确认条件（即资产的确认条件）：该资源的有关经济利益很可能流入企业；该资源的成本或者价值能够可靠计量。

专利权的初始计量、后续计量和处置可参照该号准则要求进行核算。

（二）自主研发专利

企业自主研发的专利，根据企业内部研究开发费用分为两阶段：研究阶段与开发阶段，两阶段分别进行核算。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出满足资本化条件时计入无形资产的成本。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用（研发费用），全部计入当期损益。内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。

企业对于自主研发专利，应当设置“研发支出”一级科目，下设“费用化支出”“资本化支出”两个明细核算科目，不满足资本化条件的计入“费用化支出”，满足资本化条件的计入“资本化支出”。期末，将明细科目归结的“费用化支出”金额转入“管理费用”（“研发费用”）科目；资本化支出部分在达到预定可使用状态时，转入“无形资产”进行核算。

通常，企业对自有产品、方法或者改进提出的技术方案等专利申请阶段在核算上属于同时满足无形资产准则第九条规定的五个要求，是内部研究开发项目开发阶段的支出，应当资本化处理，确认为无形资产。该五要求为：

完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；

具有完成该无形资产并使用或出售的意图；

无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；

有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；

归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

四、专利权在税法上的规定

（一）  自有专利技术质押、专利许可使用费

专利权作为一种财产权，不论取得来源于自主研发，亦或是投资取得等，权利本身具有自物权和他物权合一的属性。以知识产权（包括专利权）出质的，须向专利权、注册商标专用权、著作权主管部门登记，该权利质押在登记时生效。

销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。对专利实施人收取使用费，属于特许权使用费范畴，所有权转移属于专利技术转让。

（二）专利技术转让

符合规定的纳税人提供专利转让、专利技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务可以免税：

1.增值税上的规定

纳税人按照《销售服务、无形资产、不动产注释》提供“转让技术”、“研发服务”，以及与其相关的技术咨询、技术服务，免征增值税。与其相关的技术咨询、技术服务是指转让方（或者受托方）根据技术转让或者开发合同的规定，为帮助受让方（或者委托方）掌握所转让（或者委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务，且这部分技术咨询、技术服务的价款与技术转让或者技术开发的价款应当在同一张发票上开具。

试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

2.企业所得税对专利技术转让规定

专利技术转让在企业所得税上有一项免征额优惠,但是，满足该项优惠要求比较苛刻。

一个纳税年度内，符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

技术转让的范围，包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其中：专利技术，是指居民企业转让其拥有的法律授予独占权的发明、实用新型和非简单改变产品图案的外观设计或者是5年以上（含5年）全球独占许可使用权的行为。

专利技术转让应签订技术转让合同。其中，境内的技术转让须经省级以上（含省级）科技部门认定登记，跨境的技术转让须经省级以上（含省级）商务部门认定登记，涉及财政经费支持产生技术的转让，需省级以上（含省级）科技部门审批。

居民企业技术出口应由有关部门按照商务部、科技部发布的《中国禁止出口限制出口技术目录》（商务部、科技部令2008年第12号）进行审查。居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。

五、专利代理机构涉税事项

实务当中，企业外购、自主研发获得专利权，除非有相当的专利从业经验，通常会借助中介机构向国家知识产权局进行专利权申请（专利申请费按核算要求也是资本化的），外购他人专利的，除了需要订书面合同，还须向国家知识产权局提出“著录项目变更”；此类活动需要知识产权专业领域从业经验，专利代理人、专利代理机构便应运而生。

专利代理人是代理他人进行专利申请和办理其他专利事务，取得一定资格的人；专利代理人应具备一定的条件，经考核批准，由中国专利局发给专利代理人证书。专利代理机构是经省专利管理局审核，国家知识产权局批准设立，可以接受委托人的委托，在委托权限范围内以委托人的名义办理专利申请或其他专利事务的服务机构。专利代理人、代理机构和专利权人（客户）最常见的一种关系是委托代理关系，也会涉及少量专利权转让（代理机构采用商贸公司模式，本身自主研发能力较弱，绝大多数采用外购受让模式）。具体到涉税业务，一般来说有以下几类：

对于在代理过程当中为客户专利提供登记、检索、认证等服务，属于《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）“现代服务”下“文化创意服务”的“知识产权服务”。

对于专利受托代理、居间关系，直接收取各类代理服务费的，属于（财税〔2016〕36号）“现代服务”下的“经纪代理服务”。该类服务增值税上可施行差额征收优惠：以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额；向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。

案例：

果果公司为增值税一般纳税人，2019年6月2日与甲公司签订出售一项不可撤销合同，出售不含税价款300万元，该技术2016年7月22日购入，实际支付不含税价款500万元，另付相关费用20万元。该专利权摊销年限为5年，采用直线法摊销。2019年6月28日办理完毕相关手续。请列示相关会计处理。（假设专利权摊销入“研发费用”，符合免增值税规定；不考虑印花税处理）

【解析】

2016年7月购入：

借：无形资产——专利技术  520

　　贷：银行存款           520

每月计提专利权摊销

借：研发费用   8.67

　　贷：累计摊销   8.67

2019年6月

出售前该专利权累计摊销额为：520/5/12*35=303.33(万元)

借：银行存款       300

　　累计摊销       303.33

　　贷：无形资产         520

　　　　资产处置损益   83.33