投资性房地产的“1、2、2”

1个概念

投资性房地产必须满足以下特征：已出租，或准备增值后转让。

具备上述特征的投资性房地产包括：①已出租的土地使用权；②持有并准备增值后转让的土地使用权；③已出租的建筑物。

划重点：上述持有并准备增值后转让的土地使用权，在实务中实际非常少见，原因是我们国家目前严格限制与土地相关的投机行为。

2种模式

成本模式：初始计量确定成本、后续计量应计提折旧（摊销）和计提减值、处置时确认其他业务收入。

公允价值模式：初始计量确定成本、后续计量不提折旧不摊销、期末按公允价值计量且其变动计入当期损益、处置时确认其他业务收入。

划重点：主要区别在于成本模式应折旧摊销和减值，公允价值模式不折旧不摊销不减值。成本模式期末以成本计量，公允价值模式期末以公允价值计量。共同点在于：初始计量时均以成本计量，处置收益均计入其他业务收入。

2种转换

计量模式转换：成本模式可以转成公允价值模式，按会计政策变更处理；公允价值模式不得转为成本模式。（特殊规定，防止调节利润！）

用途转换

成本模式下的转换：无论是自用转出租还是出租转自用，都是将“账面价值”转“账面价值”。

自用转为出租：企业购入房地产，自于用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按照固定资产、无形资产的账面价值转为投资性房地产的账面价值。如作为存货的房地产转为出租，如企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值，转为投资性房地产的账面价值。也就从账面价值转换为账面价值。

出租转为自用：企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产转为自用时，在采用成本模式下，应将投资性房地产的账面价值转为固定资产、无形资产的账面价值。

举几个例子：

1、甲公司将自用的一栋仓库于2021年1月1日起对外出租，租期5年。至合同约定的租赁期开始日时该仓库原价为1000万元，已提折旧300万元，未计提减值准备，账面净值为700万元。甲公司于2020年1月1日将自用转为出租时，应将原账面价值转为投资性房地产的账面价值。

借：投资性房地产     1000

　　累计折旧         300

　　贷：固定资产              1000

投资性房地产累计折旧    300

2、甲房地产开发公司开发完成一幢写字楼，其账面余额为5000万元，在开发产品中核算。2021年3月1日将该写字楼对外出租，合同约定租期3年。则2021年3月1日时，应将原账面价值转为投资性房地产的账面价值。

借：投资性房地产   5000

　　贷：开发产品（库存商品）  5000

3、2021年3月31日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，在收回日该投资性房地产的账面原价1000万元，已计提累计折旧800万元。转换日的账务处理是：

借：固定资产              1000

　　投资性房地产累计折旧   800

　　贷：投资性房地产         1000

　　　　累计折旧                  800

公允价值模式下用途转换

如将原自用固定资产用途转为出租，应按确认的公允价值计入投资性房地产，也就是将原“账面价值”转为“公允价值”，产生的差额计入其他综合收益或当期损益；如将出租固定资产改变用途转为自用时，则应将“账面价值”转为“公允价值”，其差额一律计入当期损益。

自用转为出租：房地产开发商将开发的商品房出租或企业将自用的建筑物、土地使用权出租，应按转换日的资产的公允价值作为投资性房地产的入账价值，公允价值与原账面价值之间的差额，如果公允价值大于账面价值，其差额计入“其他综合收益”；如果公允价值小于账面价值，其差额计入“公允价值变动损益”。之所以这样规定，是为了防范企业通过转换用途来调增利润。

出租转为自用：企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

举两个例子：

1、甲公司将自用的一栋生产车间从2021年1月1日起对外出租，合同约定租期5年。租赁期开始日，该生产车间的原价为3000万元，已提折旧1000万元，未计提减值准备，账面价值为2000万元；经评估公允价值为2500万元。在采用公允价值模式下，甲公司在2020年1月1日将自用转为出租的账务处理如下（不考虑税收事项）： 

借：投资性房地产——成本    2500

　　累计折旧                         1000

　　贷：固定资产                   3000

　　　　其他综合收益              500

如果转换日公允价值实际为1500万元，也就是说公允价值小于其账面原值，则应将差额计入“公允价值变动损益”。

借：投资性房地产——成本     1500　　　

　　累计折旧                        1000

　　公允价值变动损益             500

　　贷：固定资产                     3000  

2、2021年4月1日，因租赁期满，甲公司将原出租的仓库收回，收回后公司将仓库自用，转入固定资产。当日经评估，该仓库的公允价值为2000万元。该仓库原采用公允价值模式计量时的账面价值为1500万元，其中：成本为1000万元，公允价值变动为500万元。转换时所产生的差额应确认“公允价值变动损益”。

借：固定资产       2000

　　贷：投资性房地产——成本              1000

　　　　　　　　　　——公允价值变动   500

　　　　公允价值变动损益                     500