对代扣代缴义务人进行核定征收遭法院撤销案

编者按：法律规定稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。那么稽查局是否具有查处偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件以外税收违法行为的职权？对纳税人存在虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的情形时，税务机关有权参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定其应纳税额，那么对扣缴义务人是否能够适用该规定，参照其他扣缴义务人的税负水平核定征收其应纳税额？结合本案，华税律师为您作出解读。

一、案情简介

辽宁省地方税务局稽查局（以下简称“地税稽查局”）对辽宁省彩票发行中心（以下简称“彩票中心”）进行税务稽查，发现彩票中心支付发行费未按照规定代扣代缴个人所得税，另外还存在未缴纳城镇土地使用税的情况。2005年11月18日，地税稽查局依据《中华人民共和国税收征收管理法》及有关税收法律法规的规定，对彩票中心作出辽地税稽处字（2005）第1018号税务处理决定。税务处理决定内容包括：

（一）追缴个人所得税：地税稽查局依据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条第一款第一项规定：纳税人存在虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的情形时，税务机关有权参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定其应纳税额。由于彩票中心代扣代缴个人所得税的税率无法确定，地税稽查局参照辽宁省体育彩票发行中心同期的税款负担率，乘以彩票中心当期帐面实付发行经费数后核定彩票中心应代扣代缴的个人所得税。责令彩票中心缴纳2000年至2001年4月30日应扣未扣个人所得税1689110.56元；责成彩票中心扣缴2001年5月1日至2002年6月30日个人所得税5987499.00元。两项合计7676609.56元。

（二）追缴土地使用税。责令彩票中心补缴2000年至2004年城镇土地使用税7737.60元。

（三）加收滞纳金。决定对彩票中心2001年4月30日之前应扣未扣个人所得税加收滞纳金1519841.52元；城镇土地使用税加收滞纳金4659.39元。

彩票中心不服该税务处理决定，向法院提起行政诉讼。一审法院经审理后认为地税稽查局追缴个人所得税和相应加收滞纳金的处理决定，事实不清，证据不足，适用法律错误。作出判决，撤销辽地税稽处字（2005）第1018号税务处理决定第一项追缴税款中的个人所得税部分以及第三项中相应加收滞纳金部分。

地税稽查局不服一审判决，提起上诉。二审法院经审理后判决，驳回上诉，维持原判。地税稽查局不服，申请再审，再审法院判决维持原判。

本案的争议焦点为，（一）地税稽查局是否有权处理偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件以外的税收违法行为；（二）地税稽查局参照辽宁省体育彩票发行中心同期的税款负担率，乘以彩票中心当期帐面实付发行经费数后核定彩票中心应代扣代缴的个人所得税，有无事实和法律依据。

二、华税观点

（一）地税稽查局的职权并非严格限于查处偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局。税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”；《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”。那么稽查局是否具有查处偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件以外税收违法行为的职权呢？

在《税收征管法》及其细则上述规定的基础上，《关于进一步规范国家税务局系统机构设置明确职责分工的意见》（国税发[2004]125号）第四条第（三）项“直属机构：国家税务局稽查局的主要职责是：负责税收举报案件的受理、上级交办、转办及征收管理部门移交的有关税务违法案件的查处工作”。《辽宁省地方税务局关于加强税务稽查工作的意见》（辽地税发[1998]12号）第三条第（一）项“凡涉税违法案件，不论是哪个年度的，各级地税局稽查局均有权进行查处”、第（六）项“省地税局稽查局在全省范围内实施稽查，包括各市及所属县区”；《关于调整涉外、稽查机构职责的通知》（辽地税发（[2005]72号）第三条“稽查局职责：负责转来涉税举报案件、转办交办涉税案件和协查案件的查处工作”的规定。

国家税务总局于2003年下发了《国家税务总局关于稽查局职责问题的通知》（国税函［2003］140号），对稽查局的职责范围进行了界定，明确规定稽查局可以对各类税收违法案件进行查处。此后，国家税务总局于2009年印发了《税务稽查工作规程》（国税发［2009］157号），对稽查局职责范围进行了再次明确。

因此，按照相关规定，地税稽查局具有查处涉税违法案件的法定职权。彩票中心认为稽地税稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，而地税稽查局未将本案归入上述专司案件的种类之中，故地税稽查局无权处理本案的观点，没有法律根据。

同样，在2015年9月作出的长丰县地方税务局稽查局、合肥晨阳橡塑有限公司行政处罚再审行政判决书（（2015）合行再终字第00002号）中也认为稽查局作为税务机关的直属机构，具有查处除偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件外的涉税违法行为的法定职权。

（二）彩票中心为发行费个人所得税代扣代缴义务人，适用“劳务报酬所得”税目

尽管《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）中规定：“对个人因从事彩票代销业务而取得所得，应按照‘个体工商户的生产、经营所得’项目计征个人所得税。”但国税函[2002]629号出台之前，辽宁省地方税务局发布的《关于明确个人所得税若干税收政策的通知》（辽地税个[2000]340号）规定：“彩票发行机构支付给代办人员的手续费属于个人劳务性质的收入，应按照‘劳务报酬所得’项目征收个人所得税，并由彩票发行单位负责代扣代缴。”除此之外，法律位阶在上的《中华人民共和国个人所得税法》（1999修正）第八条也规定：“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”。依据《个人所得税法》以及辽地税个[2000]340号文件的规定，彩票中心应承担对彩票代办人员个人所得税的代扣代缴义务。

因地税稽查局追缴的是彩票中心2000年1月1日至2002年6月31日未按规定缴纳的个人所得税，而国税函[2002]629号文件于2002年7月12日发布并生效，按照“程序从新，实体从旧”的原则，对彩票中心发行费代扣代缴个人所得税，仍应适用辽地税个[2000]340号文件。即彩票中心支付发行费时，应代扣代缴个人所得税，并且适用“劳务报酬所得”税目。

（三）地税稽查局参照辽宁省体育彩票发行中心同期的税款负担率追缴个人所得税，属于认定事实不清，证据不足，适用法律错误

地税稽查局所提交的《辽宁省体育彩票发行中心个人所得税占当期实付佣金的比率》缺少相关证据证明，地税稽查局参照该比率作为税款负担率，属认定事实不清，证据不足。

另外，地税稽查局在被诉税务处理决定中适用了《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条第一款第一项，该条款规定纳税人存在虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的情形时，税务机关有权参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定其应纳税额。但上述核定征收的条款应适用于纳税人，本案彩票中心属扣缴义务人，该法律规定不应适用于彩票中心。不能对彩票中心应代扣代缴的个人所得税税额参照辽宁省体育彩票发行中心同期的税款负担率，进行核定征收。故地税稽查局依据该条款对彩票中心作出税务处理决定属适用法律错误。

小结：

本案同长丰县地方税务局稽查局、合肥晨阳橡塑有限公司行政处罚再审案一样，确认稽查局具有查处除偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件外的涉税违法行为的法定职权，不仅是建立在在法律正确理解适用基础上，也是对现存秩序的维护，否则各级国、地税税务稽查局十几年的稽查工作就将要被重新评价。另外，因为不同的扣缴义务人之间就代扣代缴税款事项没有可参照性，对纳税人参照其他纳税人进行核定征收的规定不能适用于扣缴义务人。