关于加强三类常见劳务服务税收监管的建议

作者：郑玲 王文清 吉洪斌

发表于2021年8月《中国税务》

为满足社会各级用工单位的需求，催生了一批专门提供劳务派遣、人力资源外包和劳务外包（以下统一简称“三类劳务”）等服务的人力资源机构或劳务公司（以下统一简称“劳务公司”）。其中的业务往来会涉及发票开具、税率适用等容易使纳税人和税务干部混淆的涉税问题。本文比较三类劳务服务的性质，探讨纳税人因发票开具不当、政策理解有误而引发的少缴或偷逃税款问题，并针对现状提出加强税收监管的建议。

三类劳务服务的性质及税收政策

劳务派遣服务。劳务派遣服务指劳务公司为满足用工单位灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。其特点是劳务公司和劳动者签订用工合同，并代用工单位发放劳动者工资、福利和缴纳社会保险、住房公积金等。

人力资源外包服务。人力资源外包服务是指客户单位根据自身需要，将部分或全部人力资源部门职能外包给专门的劳务公司进行管理的一项服务。它属于一种代理或委托服务。客户单位可以委托劳务公司发放本单位员工工资、福利和缴纳社会保险、住房公积金等，劳务公司则收取一定的委托或代理服务费用。   

劳务外包服务。劳务外包服务是指用工单位将其部分业务或职能工作发包给劳务公司，由劳务公司自行安排人员按照用工单位的要求完成相应的业务或工作。其特点是劳务公司是该项工作的承担机构，包的是“活”，用工单位不涉及对劳动者的管理。劳务公司和劳动者签订劳动合同，发放劳动者的工资、福利和缴纳各种社会保险、住房公积金等。

根据税收政策规定，劳务派遣服务方面，一般纳税人以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税，也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。小规模纳税人则以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率[如果属于《财政部 税务总局关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》（财政部税务总局公告2021年第7号）规定期间内的，减按1%征收率]计算缴纳增值税，也可以选择差额纳税（同一般纳税人）。人力资源外包方面，纳税人按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。其中，一般纳税人还可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。劳务外包方面，按照其提供外包的所属行业，适用对应行业的税目和税率。

三类劳务服务中存在的涉税问题

资质不全经营业务。根据《劳务派遣行政许可实施办法》(中华人民共和国人力资源和社会保障部令第19号) 第六条规定，经营劳务派遣业务，应当向所在地有许可管辖权的人力资源社会保障行政部门依法申请行政许可（即《劳务派遣经营许可证》有效期3年）。根据《人力资源市场暂行条例》（中华人民共和国国务院令第700号）第十八条规定，经营性人力资源服务机构从事职业中介活动的，应当依法向人力资源社会保障行政部门申请行政许可，取得《人力资源服务许可证》（有效期3年）。如果未取得上述两种许可证，任何单位和个人不得经营劳务派遣和人力资源外包业务。但由于信息交换机制不健全，税务机关对辖区内劳务公司两种许可证的发放情况并不完全了解。

业务不实对外虚开发票。部分不法劳务公司在没有任何真实业务的情况下，利用差额征收的便利，收取下游用票单位一定的手续费，对外虚开增值税发票。

利用多种手段逃避缴纳税款。一是部分劳务公司虚构用工业务，以非法手段购买自然人身份信息(非签约劳动者)，在自然人电子税务局（扣缴端）虚假填列个人所得税申报信息和任职日期，以此规避缴纳个人所得税。二是部分劳务公司采取现金支付劳务费用的方式，不履行代扣代缴个人所得税义务，也不为用工人员缴纳社会保险费，不履行缴纳社会保险义务。

三是由于《增值税及附加税费申报表附列资料（三）》（服务、不动产和无形资产扣除项目）中涉及5%、3%征收率的项目由企业自行填写，部分劳务公司虚假填列扣除项目，以此逃避缴纳税款。

混淆服务项目开具差额发票。由于计税方法、征收方式不同导致计算税款时会产生巨大差异，部分劳务公司故意把实为劳务外包的业务混淆成劳务派遣业务或人力资源外包服务，达到少缴税款的目的。另外，还有部分劳务公司按差额纳税开具增值税发票时，将代发项目与实收管理费用合并混淆开具，不区分所列项目，造成填列扣除项目金额虚增，以达到减小差额纳税计税依据，少缴税款的目的。

加强税收精准监管的建议

建立劳务用工涉税档案备案。在劳务公司开展三类劳务业务时，税务机关应规范劳务公司建立档案，以便留存备查。具体包括：一是建立人员花名册，重点载明劳动者姓名、身份证号码、联系方式、任职时间、用工单位等基础信息。二是建立劳动者代扣代缴个人所得税、社会保险费、住房公积金等信息档案。三是建立劳务公司与劳动者签订的劳动合同以及购买工伤保险、意外保险等信息档案。四是建立工资发放清单档案，如果以现金方式发放的，应提供劳动者签字的名单。五是劳务公司与用工单位签订的用工合同、结算单据，用工单位提供的签到簿等。

建立税收大数据评估风险库。一是针对劳务公司三类劳务的特点，税务机关应建立有效的指标模型与数据库，设立相关风险防控阈值，对超过预警值的单位，及时通知税务评估管理部门，便于日常监管。二是针对用工单位为劳动者缴纳社会保险费不能跨区域的特点，关注劳务公司大额开具给外地企业的增值税发票。三是加强税收申报数据比对，税务机关根据劳务公司申报纳税数据、开票数据以及自然人税收管理系统（ITS）数据进行比对分析，如果出现异常情形，说明劳务公司可能存在虚假填列增值税应税服务扣除项目、不履行代扣代缴个人所得税、甚至是虚开增值税发票等行为。

建立备查制度加强宣传辅导。一是实地核验资质。税务机关针对开具差额发票的劳务公司，要实地查验其资质是否具有当地人社部门颁发的《劳务派遣许可证》或《人力资源服务许可证》，使用许可证是否在有效期内，经营场地和从业人员数量及资格是否符合相关规定。二是规范工资发放。要求劳务公司对劳动者代发的工资、福利等通过银行转账方式，并保存好银行转账记录备查。以现金方式发放的应有劳动者签字。三是比对个人所得税信息。劳务公司进行纳税申报时，要求其除在自然人电子税务局（扣缴端）系统填报劳动者姓名、身份证号码、工资金额、任职日期等项目外，还需在备注栏填写用工单位信息。同时，提取自然人税收管理系统（ITS）用工单位字段信息，对其进行分户汇总，并将此信息与劳务公司档案或开票情况进行比对，确保可追踪到户到人。四是对劳务公司开展针对性的纳税宣传辅导，比如开票规则、适用税率、差额申报等，同时提示用工单位注意享受税收优惠政策的规定。

建立部门协作与保障信息交换平台。目前，劳务公司和用工单位不仅涉及税收问题，还涉及劳动者权益与保障等其他事项。因此，需要税务、财政、医保、市场监督、人社等部门通力协作，共建互通和交换信息的平台，形成精诚共治、多方协同的治税局面，从而规范劳务市场的管理秩序，保障劳动者的合法权益。