部分转让债权满足终止条件的财税处理

转让债权是指将企业拥有的债权全部或部分转移给第三方。债权转让是指不改变合同内容的合同转让，债权人通过与第三人订立合同将债权的全部或部分转移于第三人。债权转让的形式：一是将收取债权现金流量的权利转移给另一方。通常表现为债权的合法转让或者债权现金流量权利的合法转移。例如，票据背书转让、商业票据贴现等。二是将债权转让给另一方，但保留收取债权现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务。这种债权转让情形常见于资产证券化业务。例如，当商业银行转移住房抵押贷款收益权时，银行可能负责收取所转移贷款的本金和利息并最终支付给收益权凭证持有者，同时相应收取服务费。

一、会计处理

债权常因贷款和应收款项形成。《〈企业会计准则第22号——金融工具确认和计量〉应用指南》第一条(三)项规定：贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。债权转让适用《企业会计准则第23号——金融资产转移》。

债权部分转移包括将债权所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等；将债权所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的90%转移等；将债权所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的90%转移等。

债权部分转移满足终止确认条件，将所转移债权整体账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分之间按各自相对公允价值分摊，并将差额（＝终止确认部分的账面价值－?终止确认部分的对价＋与原?直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额）计入当期损益。换言之，将满足终止确认的部分从企业的账户及资产负债表上转销，并确认此项转移损益。

二、税务处理

同时满足《企业所得税法实施条例释义及适用指南》第十六条解释规定的三个条件（即企业获得已实现经济利益或潜在的经?济利益的控制权、与交易相关的??济利益能够流入企业、相关的收入和成本能够合理地计量）时，确认转让财产收入。如《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（2011年第36号）第二条第（一）项规定：企业转让国债应在转让国债合同、协?议生效的日期，或者国债移交时确认转让收入的实现。企业投资购买国债，到期兑付的应在国债发行时约定的应付利息的日期确认国债转让收入的实现。而会计上，企业已将债权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方，才确认转让收入实现。

计算转让所得为转让收入扣除计税基础，而会计上扣除账面净值，由此产生差异。

三、案例分析

A商业银行与B商业银行签订一笔贷款转让协?议，A银行将该笔贷款90%的受益权转让给B银行，该笔贷款公允价值为1 100 000元，账面价值为1000 000元。假定不存在其他服务性资产或负债，转移后该部分贷款的相关债权债务关系由B银行继承，当借款人不能偿还该笔贷款时，也不能向A银行追索。同时不考虑其他相关因素。贷款整体的账面价值分摊见下表：

A银行作如下会计分录:

借：存放中央银行款项     990 000

　　贷：贷款     900 000

　　　　其他业务收入      90 000