边界的安排:准则之间的分工

准则边界的安排：租赁准则和其他准则之间的分工

每一项单独的具体会计准则都有其适用范围，准则与准则之间存在着一个分工协作的问题。《企业会计准则第21号——租赁（修订版）》适用于所有的租赁交易，但是至少有以下几种情况不允许适用租赁准则，而应适用其他相关会计准则。

第一、按照《企业会计准则第6号——无形资产》的相关定义，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。因此，针对承租人基于许可使用协议而取得的电影、录像、剧本、文稿等版权（我国立法也叫著作权）、专利等项目的权利适用无形资产会计准则。

实务操作中，确实有些融资租赁企业会和承租人之间以版权、计算机软件著作权这样的无形资产为标的进行融资性售后回租。这个时候，仍然是适用新的租赁准则，而不是无形资产准则。

第二、针对取得的土地使用权，无论是基于出让从国家或者集体所有者手里取得土地使用权，还是基于转让从原使用权人手里取得土地使用权，还是基于特定的土地划拨政策取得划拨地的使用权，都要按照无形资产会计准则处理。无形资产准则也要求：企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。

第三、出租人授予的知识产权许可，是建立在客户合同基础上的，需要适用收入会计准则。新的14号收入准则对此也有专门的规定。

第四、承租人承租生物资产，需要适用有关农业方面的会计准则。我国现行的生物资产准则对此并未做出规定。

第五、对于不可再生的资源的租赁，比如勘探或者使用石油、天然气、矿产以及类似不可再生资源的租赁，适用其他相关会计准则。

第六、对于采用建设转移移交（俗称“BOT”）等方式参与公共基础设施建设运营的特许经营权合同，适用其他相关会计准则。目前我国也没有直接针对这部分的企业会计准则。

第七、考虑到我国房地产市场的实际情况，为避免公允价值滥用和误导信息使用者，承租人转租建筑物类使用权资产适用租赁新准则，而不再适用投资性房地产会计准则。