穿而未透、规而未定--合伙企业税收政策大盘点(更新版)

穿而未透、规而未定——合伙企业税收政策大盘点（更新版）

——新个人所得税法学习之四

【题记】

12月12日国常会决定，为了支持创业创新，对依法备案的创投企业，从明年1月1日起，可选择单一投资基金核算，其个人合伙人从该基金取得的股权转让所得，可按20%利率执行。对合伙企业中的一项政策作了明确规范。

合伙企业财税法规，是一个费力劳神、难以下咽的东东。你说它是企业，但它是税收透明体，不能以自已的名义缴纳所得税，只能穿透到其投资合伙人；你说它是自然人联合体，但它又能独立地缴纳流转税。现行政策不全、各地执行不一。

“穿而未透、规而未定”——是笔者对目前合伙企业的基本认知！

【注】直观、一目了然的图表，是实操人的最爱，欲先看《合伙企业与公司制企业、个人独资企业、其他个人税收政策比较表》可直接跳至本文最后。

一、合伙企业及登记8项优点

（一）什么是合伙企业

合伙企业，是指自然人、法人和其他组织依照《中华人民共和国合伙企业法》在中国境内设立的,由两个或两个以上的合伙人订立合伙协议，为经营共同事业，共同出资、合伙经营、共享收益、共担分险的营利性组织。其包括普通合伙企业和有限合伙企业。

普通合伙企业由2人以上普通合伙人（没有上限规定）组成，合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任。

有限合伙企业由2人以上50人以下的普通合伙人和有限合伙人组成，其中普通合伙人至少有1人，当有限合伙企业只剩下普通合伙人时，应当转为普通合伙企业，如果只剩下有限合伙人时，应当解散。普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。

（二）合伙企业设立登记的8项优点

1．合伙人组成灵活，既可以有对合伙企业债务承担无限连带责任的普通合伙人，也可以有以其认缴的出资额为限承担责任的有限合伙人。两类合伙人出资物、转受让、是否可质押方面均可不同。

【依据】《合伙企业法》第二条

2．普通合伙企业未限定合伙人上限人数；有限合伙企业与有限公司出资人（股东）一样，上限均为50个。

【依据】《合伙企业法》第十四条、第六十一条；《公司法》第二十四条

3．合伙企业中的普通合伙人可以用劳务出资，有限公司股东和有限合伙人不允许。

【依据】《合伙企业法》第十六条、第六十四条；《中华人民共和国公司登记管理条例（2014）》第十四条

4．合伙人以实物、知识产权、土地使用权或者其他财产权利出资，需要评估作价的，可以由全体合伙人协商确定，也可以由全体合伙人委托法定评估机构评估。但有限公司非货币财产应当评估作价。

【依据】《合伙企业法》第十六条；《公司法》第二十七条

5．普通合伙人向合伙人以外的人转让财产份额，需经其他合伙人一致同意，有利于保持合伙人的相对稳定。有限公司需要其他股东过半数同意、不同意的需受让股权。有限合伙人提前30日通过其他合伙人即可，较有限公司股权转让更为灵活。合伙企业另有协议约定除外。

【依据】《合伙企业法》第二十二条、第七十三条；《公司法》第七十一条　

6．合伙企业作出决议合伙协议未约定或者约定不明确的，实行合伙人一人一票并经全体合伙人过半数通过的表决办法，避免出资大小影响；而有限公司是以出资比例而不是股东人数来行使表决权（除章程另有规定除外）。

【依据】《合伙企业法》第三十条；《公司法》第四十二条

7．除另有约定外，有限合伙人可以自营或者同他人合作经营与本有限合伙企业相竞争的业务。这一条普通合伙人和公司股东均不允许。有限合伙人和合伙企业不存在竞业禁止要求。

【依据】《合伙企业法》第七十一条

8．普通合伙人可以以较少的出资额控制合伙企业。有限合伙人不执行合伙事务、不对外代表有限合伙企业。有利于股权控制，减少被投资企业的股权波动。因合伙企业可以通过执行合伙事务的普通合伙人管理合伙企业，同时因合伙企业不直接持有目标投资企业股权，不能直接流通，保证了目标企业的股权相对稳定；更关键的是，可以减少核心人员在限售股解禁后，变现流失。

【依据】《合伙企业法》第六十八条  

正是由于合伙企业与生俱来的诸多优点，深受广大的投资人所喜爱；虽特立独行、但不可或缺。

二、合伙企业税收管理问题

（一）穿而未透

1.合伙企业所得税需要穿透到其投资合伙人

穿透政策之一：合伙企业所得（除了股息红利所得）先分后税，以其合伙人名义缴纳，合伙人为自然人或个体工商户的，按照5%至35%个体工商所得税率缴纳个人所得税；合伙人为法人的，并入企业应纳税所得额缴纳企业所得税。

合伙企业股权转让所得，其个人合伙人，比照个体工商户生产经营所得征个人所得税。其好处是可以避免有限公司先征一遍企业所得税，再分配给自然人股东时，再征一次个人所得税。

【依据】2000年6月20日，国务院下发了《关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》（国发[2000]16号），规定自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

穿透政策之二：合伙企业对外投资分回利息、股息、红利按20%“利息、股息、红利所得”税率单独计算缴纳个人所得税

个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

【依据】《国税总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》执行口径的通知（国税函[2001]84号）

2.（可能）尚未穿透的部分政策

（1）合伙企业取得的投资收益以及被投资企业用未分配利润、盈余公积转增股本，可能未穿透到合伙人，按合伙人（公司制或个人）法规享受免税政策。但部分地区如北京市金融办2015年曾发文对公司制合伙人借鉴所得税法相关免税政策，个人合伙人转让股权也按财产转让所得适用20%的税率。

（2）合伙企业的经营亏损，法人合伙人不能用合伙企业的亏损抵减其营利、在所得税前扣除。

（3）合伙企业从公开市场取得的上市公司股权，股息红利所得可能也未能享受差别化个人所得税政策，与个人直接投资于上市公司的股息红利政策不一致。

【依据】

《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号）

“……二、合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。

三、合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。具体应纳税所得额的计算按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）及《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（财税[2008]65号）的有关规定执行。

前款所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）……。”

而《企业所得税法》第第二十六条企业的下列收入为免税收入：（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；因企业所得税法中的居民企业不包括合伙企业，所以导致合伙企业法人合伙人不能免税。

（4）合伙企业未明确可以作为重组当事人，享受特殊重组递延纳税优惠。

【依据】

《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）

《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）

《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）

（5）合伙企业以非货币资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，不能如居民企业可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

【依据】

《财政部、国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）

2.规而未定

（1）各地实际执行合伙企业税收政策不完全统一

比如股权转让所得，创投合伙人如天津、北京等部分地区，过去对创投合伙企业自然人合伙人，实际执行股权转让所得执行20%的税率，并没有按统一的5%-35%的政策执行；

有的地区对合伙企业中的非执行事务的有限合伙人，股权转让所得也按20%的税率执行。

合伙企业退伙在国家层面没有统一的政策，广州市地税局2010年明确按“财产转让所得”执行。

在12月12日国常委决定，在今年已在全国对创投企业投向种子期、初创期科技型企业实行按投资额70%抵扣应纳税所得额的优惠政策基础上，从2019年1月1日起，对依法备案的创投企业，可选择按单一投资基金核算，其个人合伙人从该基金取得的股权转让和股息红利所得，按20%税率缴纳个人所得税；或选择按创投企业年度所得整体核算，其个人合伙人从企业所得，按5%-35%超额累进税率计算个人所得税。上述政策实施期限暂定5年。将合伙企业税收政策朝着明确和统一迈进了一大步。

（2）各地自行制定的税收优惠政策较多

各地对合伙企业等有较多的税收优惠政策。比如通过税收核定、先征后退等措施降低合伙企业的税收负担。过去一些上市公司曾将投资公司迁至新疆等地，并变更为合伙企业。如威海广泰、合兴包装、天业通联、海康威视、章源钨业、东阳光铝等都曾发布过相关消息。

2014年国务院曾尝试清理各地制定的各种优惠，如《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》（国发〔2014〕62号），但因为影响面广、阻力很大，在2015年即被暂缓执行，《国务院关于税收等优惠政策相关事项的通知》（国发[2015]25号）。

当然，这些问题，也许从不同的角度有不同的解读，从经济欠发达地区而言，是给各地一些灵活性，有利于招商引资，拉动当地经济的增长，促进共同发展。毕竟各地情形不一，也很难用一双同一尺码的鞋子就让所有的人舒适地穿上。

无以为报、以表相见：

【说明】

上表是由个人整理，如有错漏请留言；因合伙企业政策很特殊，文中个人观点谨供参考，各地实际执行，请以主管税务部门意见为准。