已计提未支付的利息是否可以税前扣除?

又到了企业所得税汇算清缴期，有关税前扣除的问题就特别多，今天我们来分析一个经常会有人问的一个问题，那就是已计提未支付的利息是否可以扣除？（当然我们讨论的前提是利息不超标，不超债资比、不存在资本化）

权责发生制

如果我把问题变换一下，已计提未支付的利息是否可以在会计上做费用？相信所有的财务人员都会肯定地说，当然可以了。为什么会这么肯定，这是因为会计原则非常明确，会计记账采取的是原则之一就是权责发生制，而且是彻彻底底的权责发生制，那就是不论款项是否收付，只要是当期发生，就应该做当期费用。

但为什么在税法上大家会模糊呢？税法的税前扣除采取的是什么原则呢？我们先来看一下法条规定。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

这是什么意思呢？这说明税法采取的是一个不彻底的权责发生制。另有规定的项目不执行，其他情况都需要执行权责发生制。所以，我们现在需要关注的是，利息税前扣除是否存在另有规定的情形。果然，我们找到了这样一个文件。

财税[2008]121号：“为规范企业利息支出税前扣除，加强企业所得税管理，现将企业接受关联方债权性投资利息支出税前扣除问题通知如下：

一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。”

在这个文件中，对关联方的利息支出，明确了必须是实际支付。如果预提了没有支付，是不能税前扣除的。

但对于非关联方来说，并没有对利息支出有特殊的另有规定。正因为没有特殊的规定，所以，可以适用一般性的规定，也就是可以采取权责发生制的原则，在利息实际发生的期间，而不是实际支付的期间进行税前扣除。

合法有效凭证

但是要税前扣除，除了符合权责发生制原则，还有一个问题需要考虑，那就是扣除凭证的问题。

根据国家税务总局公告2011年第34号：“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

国税发[2009]114号规定“未按规定取得合法有效凭据不得在税前扣除。”

所以，税前扣除是可以的，但必须取得合法有效凭据。

合法有效的凭证是什么？对于属于增值税范围内的业务来说，应该是增值税发票，以及一些佐证资料。合法有效的凭证包括发票没有错，但这里其实还应该隐含一个前提条件，那就是，这项业务应该到了开票的时间点，如果不到按规定应该取得发票的时间，就要求纳税人必须取得发票才能扣除，是有悖于“法律不强人所难”这样的法律常理的。

我们举例来说，2016年1月1日甲公司向银行贷款1000万元，年利率6%，合同约定两年后也就是2017年12月31日一次还本付息。甲公司在2016年会计上计入财务费用60万元，2017年计入财务费用60万元。在进行2016年企业所得税汇算的时候，60万财务费用根据权责发生制是可以扣除的，而且这个时候根据合同约定并不需要支付利息，也无法取得发票。这个时候合法有效的凭证就是借款合同和利息计算单，并不需要包括发票，因为根据合同约定，还不到开具发票的时点。

2017年的60万财务费用，因为已经到了应该支付利息费用的时候了，这时候合法有效的凭证应该是借款合同和利息计算单，以及银行开具的利息发票，收款凭证等。如果2017年没有取得发票，按照总局2012年第15号公告也可以先扣除，在2018年5月31号之前取得发票就行。

如果5月31号之前还无法取得，那在2017年所得税汇算清缴的时候60万元就不能税前扣除了。

当然了如果企业在之后的五年内取得发票，也还可以做出专项申报，追补到当年扣除。

总结一下，就是关联方利息必须实际支付才能税前扣除，非关联方利息可以按照权责发生制的原则税前扣除，但要注意在合同约定支付利息的年度必须取得发票，如果没有发票也不能税前扣除。