合理的工资薪金支出可税前扣除

《企业所得税法实施条例》第三十四条第二款规定：“工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”工资薪金在职工薪酬准则主要体现在职工工资、奖金、津贴和补贴，属于短期薪酬。

一、工资薪金的内容

该内容在《国家统计局关于认真贯彻执行〈关于工资总额组成的规定〉的通知》（统制字〔1990〕1号）得到明确。此外，现金结算的股份支付作为工资薪金支出。《〈企业会计准则第11号——股份支付〉应用指南》第一条第二款规定：“企业授予职工期权、认股权证等衍生工具或其他权益工具，对职工进行激励或补偿，以换取职工提供的服务，实质上属于职工薪酬的组成部分。”

（一）职工工资。职工工资是指单位在一定时期支付给全部职工的劳动报酬。包括计时工资、计件工资、加班加点工资等。

计时工资是指按计时工资标准（包括地区生活费补贴）和工作时间支付给个人的劳动报酬。包括对已做工作按计时工资标准支付的工资、实行结构工资制的单位支付给职工的基础工资和职务（岗位）工资、新参加工作职工的见习工资（学徒的生活费）、运动员体育津贴。

计件工资是指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬。包括实行超额累进计件、直接无限计件、限额计件、超定额计件等工资制，按劳动部门或主管部门批准的定额和计件单价支付给个人的工资；按工作任务包干方法支付给个人的工资；按营业额提成或利润提成办法支付给个人的工资。

加班加点工资是指按规定支付的加班工资和加点工资。

（二）职工奖金。职工奖金是指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬。包括生产奖，节约奖，劳动竞赛奖，机关、事业单位的奖励工资，其他奖金。生产（业务）奖包括超产奖、质量奖、安全（无事故）奖、考核各项经济指标的综合奖、提前竣工奖、外轮速遣奖、年终奖（劳动分红）等。节约奖包括各种动力、燃料、原材料等节约奖。劳动竞赛奖包括发给劳动模范、先进个人的各种奖金和实物奖励。其他奖金包括从兼课酬金和业余医疗卫生服务收入提成中支付的奖金等。

（三）职工津贴和补贴。职工津贴是指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴。包括补偿职工特殊或额外劳动消耗的津贴、保健性津贴、技术性津贴、年功性津贴及其他津贴。职工补贴是指保证职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价补贴。如肉类等价格补贴、副食品价格补贴、粮价补贴、煤价补贴、房屋补贴、水电补贴等。

二、职工范围

《企业会计准则第9号——职工薪酬》第三条规定：职工是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业提供服务与职工提供服务类似的人员也纳入职工范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。　　

税法上认为职工包括订立书面劳动合同的职工、派遣用工和特定人群。《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税〔2009〕69号）第七条规定：“从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和。”订立书面劳动合同是劳动关系成立的重要标志。《劳动合同法》（主席令第65号）第七条规定：“用人单位自用工之日起即与劳动者建立劳动关系。”《劳动法》（主席令第28号）第十六条规定：“劳动合同是劳动者与用人单位确立劳动关系、明确双方权利和义务的协议。建立劳动关系应当订立劳动合同。”会计上认为虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，也属于职工范畴，而税法上不认可。

特定人群也属于企业职工。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（2012年第15号）第一条规定：企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，区分为工资薪金支出和职工福利费支出，其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数。

三、工资薪金的扣除标准

《企业所得税法实施条例》第三十四条第一款规定：“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。”《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第一条规定：合理工资薪金是指企业按股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。工资薪金合理性标准是指企业制订了较为规范符合行业及地区水平的员工工资薪金制度，企业在一定时期所发放的工资薪金相对固定调整有序，实际发放的工资薪金已依法代扣代缴个人所得税，有关工资薪金的安排不以减少或逃避税款为目的。

因此，按每个职工工资薪金乘以企业职工人数得出总额，进行扣除。

此外，《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（2012年第18号）第二条规定：对股权激励计划实行后立即可以行权，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格(实际行权日该股票收盘价格)与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，在税前扣除。对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件(简称等待期)方可行权。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定税前扣除。

参考文献：黄德荣著《解读企业所得税》，黑龙江人民出版社，2013年9月出版。