可税前加计扣除的研发费用事项进一步明确

日前，《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（2017年第40号）就2017年度及以后年度汇算清缴以及涉及追溯享受优惠政策情形的研发费用（含科技型中小企业研发费用）税前加计扣除归集范围加以明确。

一、可税前加计扣除的研发费用的构成

人员人工费用包括直接从事研发活动的人员（包括研究人员、技术人员、辅助人员）的工资薪金（包括股权激励的支出）、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。

直接投入费用包括研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

折旧费用是指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

无形资产摊销费用是指用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费是指企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动有关的各类费用。

其他相关费用指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。

二、研发费用税前加计扣除的注意事项

（一）出现交叉的费用要做必要记录并实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。交叉的活动包括直接从事研发活动的人员、外聘研发人员同时从事非研发活动，以经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备或者企业自有的研发活动的仪器、设备同时用于非研发活动，用于研发活动的无形资产同时用于非研发活动。

（二）允许税前扣除的折旧或者摊销部分计算加计扣除。企业用于研发活动的仪器、设备符合税法规定且选择加速折旧优惠政策，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。用于研发活动的无形资产，符合税法规定且选择缩短摊销年限，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。

（三）研发费用加计扣除有限额。其他相关费用费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的结转以后年度继续冲减。企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的加计扣除研发费用按零计算。企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲减后的余额计算加计扣除金额。

（四）不得加计扣除的情形。企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（2015年第97号）第三条所称“研发活动发生费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。

（五）其他事项。企业开展研发活动中实际发生的研发费用形成无形资产的，其资本化的时点与会计处理保持一致。失败的研发活动所发生的研发费用可享受税前加计扣除政策。国家税务总局公告2015年第97号第一条、第二条第（一）、（二）、（四）项同时废止。

参考文献：黄德荣著《解读企业所得税》，黑龙江人民出版社，2013年9月出版。