【梁言税语】实质与形式,孰轻孰重?

“实质重于形式”原则，但凡学过财务的人，对此都耳熟能详。是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。

最常见的例子是以融资租赁的形式租入的固定资产，表面是租入，从实质上看，由于企业控制了几乎相当于该项资产寿命的的使用权及受益权。所以在会计核算上，视为企业的资产。

会计上，实质重于形式。但在税法上，尤其是在基层执法中，实质重于形式是否可以贯彻始终呢？且看两个案例：

案例一：某企业集团的财务公司，向银行贷款，贷给子公司，子公司将该笔资金贷给孙公司。所有贷款利率都是一致的。请问，子公司收取孙公司的利息是否要缴纳营业税？（营改增前的案例）

该案例中企业集团财务公司收取的利息是符合“统借统还”的条件，不用缴纳营业税。但子公司收取孙公司的利息是否可以套用“统借统还”的政策而不缴纳营业税。

当时有人就提出了，子公司收取孙公司的利息，直接缴给了母公司，没有任何收益，相当于一个通道的作用，按照“实质重于形式”的原则，应该不征营业税。

案例二：A设计公司与B设计公司签署了战略合作协议，协议中约定B公司负责对外签订建筑工程设计合同，设计业务由AB共同提供，收取的设计费AB六四分成。检查年度，B与建设单位共签订了10份建筑工程设计合同，收取设计费500万元。请问A是否需要按约定的分成比例缴纳印花税？

有人认为，这500万的设计收入，根据合作协议的约定，A实际收入300万元，按照“实质重于形式”的原则，这些合同相当于A也是参与方，所以应该就取得的收入按建筑工程设计合同缴纳印花税。

这样真的可以吗？手握“实质重于形式”这把利刃，真的可以这样所向披靡吗？

会计上“实质重于形式”这个原则是明确的。在基层执法中，大家经常会把税法和会计混作一谈，以为这些原则是可以通用的，殊不知，亲兄弟还需明算账。原则性的问题一定要桥归桥，路归路。在税收中，是否认可“实质重于形式”原则，不是简单一句话，是需要不同的情况来考量的。

税收在立法层面，确实体现了“实质重于形式”原则，在反避税工作中，运用这条原则可以有效地杜绝一些恶意的税收安排。

比如国家税务总局公告2015年第7号 的规定，非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。就充分体现了“实质重于形式”。

税收在执法层面，应该讲究的是“有法必依”，“法无明文不得征税”，同理，法无明文也不得优惠。如果发现有明显的税收漏洞，应该是逐级上报后，由总局来考虑是否通过“实质重于形式”来重新定性。否则全国的税务干部都运用这个原则，一千个人眼中有一千个哈姆雷特，税法岂非变成了一个任人打扮的小姑娘？

就案例一而言，统借统还政策，总局已经通过若干文件，对享受优惠政策的主体资格，资金来源，利率水平做了严格的限定。同时满足文件规定的条件才可以享受。而子公司是不同时具备这些条件的；如果随意按照“实质重于形式”推导，所有流转的中间环节都可以被视为“形式”而取消了。

就案例二而言，印花税的纳税人和应征税款的合同，已经是明明白白地在文件中有规定，符合就征，不符合就不征。执法中如果仅用这样一个原则就将所有的文件规定消弭无形，强行将一个没有签合同的人认定为合同印花税的纳税人，这个原则有些法力无边了。

法律是具有确定性的，因为它的确定，所以当事人可以据此预测自己行为的法律后果。而“实质重于形式”原则恰恰是对于法律确定性的损害，所以该原则的适用应该受到严格限制，只能在立法层面，切不可拓展到执法领域。