从加计扣除新政看企业用于研发仪器设备加速折旧政策的落实

今天是二月初二“龙抬头”，可是凡人一天都忙得无法抬头，总是想抓紧时间把手头的工作早点做完，休息一会，可是日复一日，年复一年下来，才发现事情真的是做不完的，大事情套着小事情，前事情连着后事情……就象早上小会计关注的加速折旧和加计扣除的问题一样，前后相联、上下相关，实在是不能单纯地从一个文件中去理解、去把握。尤其是加计扣除新政的横空出世，更是让小会计一头雾水，以至于一大早就被“已经加速折旧的设备，享受加计扣除时，以会计处理的折费用加计扣除，怎么理解？”的问题折磨。

好吧，那咱们就在今天这个大好日子的夜晚，一起聊聊关于加速折旧的64号公告，在加计扣除新政中的运用和落实吧。这个问题，要从三个方面去理解：

一、研发仪器设备加计扣除新政的继承与变化

2015年底，财政部 国家税务总局 科技部联合下发了《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税【2015】119号）文件，同年12月29日，国家税务总局就如何落实，制发了《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告及官方解读》（国家税务总局公告2015年97号），其中就企业用于研发的仪器设备的相关费用加计扣除政策进行调整。

在2015年119号文中，明确规定，允许加计扣除的研发费用中，不仅包括“用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费”的直接费用，还包括“用于研发活动的仪器、设备的折旧费”。该文件的最后一条同时说明“本通知自2016年1月1日起执行。国家税务总局《关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2008〕116号）和财政部、国家税务总局《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号）同时废止。”

在被废止的两个文件中，国家税务总局《关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2008〕116号）中，规定“专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费”可以加计扣除；财政部、国家税务总局《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号）中规定“专门用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用”可以加计扣除。从中，我们可以看出，财税2015年119号文件，对于国税发2008年116号和财税2013年70号文件有着继承性，对两个文件中，涉及到的研发仪器、设备的运维、调整、检验、维修、折旧和租赁费等费用，均在119号文件中予以保留。同时，119号文件还在可加计扣除的范围上进行拓展，将原先两个文件中规定的企业“专门用于”研发的仪器设备，扩大到“用于”研发的仪器设备，取消了其中的“专门”，也就是说，企业同时用于生产和研发的设备，其发生的运维、调整、检验、维修、折旧和租赁费等费用，都可以加计扣除。

二、研发设备加速折旧政策的应用

国家税务总局公告2014年第64号《关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》中，就研发仪器设备的加速折旧政策进行了明确规定：

一是企业在2014年1月1日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除；单位价值超过100万元的，允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。

二是对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业中的小型微利企业，2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

这里有三个问题不能混淆。

一是所有企业的专用于研发活动的仪器、设备，都可以加速折旧。但是必须是“专门用于研发”的仪器、设备，这个范围口径，与现行的财税2015年119号文件相比，其范围口径要小。也就是说2016年1月1日起，企业生产与研发共用的设备，可以适用加计扣除政策，但不能适用加速折旧政策。

二是小型微利企业研发活动的仪器、设备，不受“专门用于研发”的条件限制，但是2014年只适用于公告中列举的“生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等”6大行业。2015年，财政部、国家税务总局印发《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税(2015)106号）一文，将小型微利企业新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备固定资产加速折旧范围，扩大到轻工、纺织、机械、汽车四个领域重点行业105个中小类别行业。

三是所有企业专门用于研发活动的仪器、设备，以及“六大行业中的小型微利企业研发和生产经营共用”的仪器、设备（2015年起为十大行业），已享受上述优惠政策的，在享受研发费加计扣除时，按照加计扣除的有关规定，就已经进行会计处理的折旧、费用等金额进行加计扣除。

也就是说，满足加速折旧条件的研发仪器、设备，不仅可以依法享受一次性列支或是加速折旧政策优惠，还可以同时享受研发设备的加计扣除。自2016年起，除十大行业小型微利企业外，所有企业用研发活动的“生产与研发共用的设备”，其折旧不能采取加速折旧方式，但是可以在企业所得税申报中，“按照本年度实际发生额的50%”，从本年度应纳税所得额中加计扣除。

三、关于加速折旧和加计扣除的申报规定

一是加速折旧方法一经选定，不得改变。企业采取缩短折旧年限方法的，对其购置的新固定资产，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定的折旧年限的60％；企业购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于实施条例规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。采取加速折旧方法的，可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。企业的固定资产加速折旧，同时满足其他相关加速折旧政策条件的，可由企业选择其中最优惠的政策执行。

二是加速折旧实行备案申报。纳税人可对照政策规定，自行选择适用加速折旧政策，并在汇算清缴期内，向主管税务机关提供《企业所得税优惠事项备案表》，同时可以在季度预缴环节享受该项优惠政策。企业应将购进固定资产的发票、记账凭证等有关凭证、凭据（购入已使用过的固定资产，应提供已使用年限的相关说明）等资料留存备查，并应建立台账，准确核算税法与会计差异情况。

三是对于企业2016年既有享受加速折旧优惠又适用加计扣除新政的汇算清缴申报。在企业所得税汇算清缴时，除需要提供加速折旧的优惠事项备案外，还需要同时按照国家税务总局所得税司《关于2016年度企业研究开发费用税前加计扣除企业所得税纳税申报有关问题的通知》（税总所便函〔2017〕5号）的规定，与其他可加计扣除的研发费用一起归集并申报。