某地产公司土地税处理案的梳理

这样的"实际占用"该缴纳城镇土地使用税吗？

大华公司主营房地产开发业务。2007年12月受让B地块，相关业务如下：1日，与A县人民政府签订《国有土地使用权出让合同》，受让位于开发区的B地块；2日，全额支付了土地出让金；5日，取得了有权机关颁发的《国有土地使用权证书》，证书载明的土地使用权面积为5万平方米；9日，大华公司以该宗土地的使用权证书作抵押取得银行贷款2000万元。

2010年5月5日，A县地税局依法对大华公司2008、2009年度履行税法义务情况实施稽查，发现其未申报、也未缴纳B地块2008、2009年度城镇土地使用税。

大华公司辩称：至税务稽查开始日，拆迁尚未开始，B地块上的工厂仍机器轰鸣，农贸市场依然人声鼎沸，大华公司未实际控管一寸B地块，不符合税法关于"实际占用"的规定，同时提供A县人民政府书面证明一份，内容为：县政府至今未能将B地块交付大华公司，主要是拆迁工作未完成，而完成拆迁是A县政府不可撤销的合同义务。

稽查局认为，使用土地的形式多种多样，B地块尽管未拆迁完毕，但大华公司取得了权属证书，并抵押贷款2000万元，实际已从该土地获得利益，而且《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）中对此也有明确规定，因此，大华公司依法应缴纳2008、2009年度城镇土地使用税，其隐瞒不报行为应属偷税。

对"实际占用"您作何理解？对税企双方的观点，您认为谁更符合税法的精神？《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）有无值得商榷的地方？

案例辨析

根据《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）第二条规定：“以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税，合同未约定交付土地使用时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。”

大华公司签订的合同中并没有注明交付土地时间，则按照186号文件规定，从合同签订次月即2008年1月1日起向土地所在地主管地方税务机关申报缴纳城镇土地使用税。

大华公司以其未实际使用该宗土地为由未申报缴纳城镇土地使用税的做法是错误的，其原因如下：

一、土地作为重要的自然资源，在我国城市化进程中日益显得稀缺，加之中国耕地面积日趋减少也使保护土地资源成为政府土地市场调控的题中应有之义，作为财政政策手段之一的城镇土地使用税近年来频受重视，继大幅度增加定额税率之后，又将外资企业与外藉个人纳入该税种征税范围，体现了从严的征管趋势，如本例所示，如果大华公司以未实际占用为由不缴城镇土地使用税，而实际占用该宗土地的使用人又以权属已转移为由不申报缴纳城镇土地使用税，则无疑使征管难度加大，因此186号文从严掌握、从利于征管角度掌握是有实践操作基础的。

二、根据《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）文件规定：“纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。”该宗土地原权利所有者即当地政府已于2007年12月5日与大华公司进行了权属变更登记，其权利状态已发生变化，理应从次月起由承继该宗土地使用权的大华公司申报缴纳城镇土地使用税。

三、《城镇土地使用税暂行条例》第二条规定：“在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税人。”其更深一层的含义应当指拥有土地使用权，没有土地使用权的单位或个人，不应当理解为城镇土地使用税的纳税人，唯有一个例外，即根据《财政部、国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]56号）文件规定：“在城镇土地使用税征税范围内实际使用应税集体所有建设用地，未办理土地使用权流转手续的，由实际使用集体土地的单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。”这个文件从反面印证了城镇土地使用税的纳税人首先应当拥有土地使用权。

综上所述，税务机关要求补缴城镇土地使用税的做法是正确的，但定性为偷税则依据不足，根据《税收征收管理法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”

大华公司并没有上述手段，特别是没有进行虚假的纳税申报，之所以不申报缴纳城镇土地使用税，从种种主客观因素分析，很大程度上是因为其对政策法规的误解导致的少缴税款，因此按《税收征收管理法》第六十四条第二款规定定性为不进行纳税申报，不缴或少缴应纳税款的行为，处不缴或少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款为宜。