364号文这一条为啥废了 不必费思量

想必大家都通过2月4日我的微信公号阅读了《国家税务总局关于公布一批全文废止和部分条款废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2017年第1号早也盼 晚也盼  总局1号公告姗姗来迟）。这份公告正式宣布，《国家税务总局关于企业为股东个人购买汽车征收个人所得税的批复》（国税函[2005]364号）第二条废止。364号文一共涉及两条：

第一条、依据《中华人民共和国个人所得税法》以及有关规定，企业购买车辆并将车辆所有权办到股东个人名下，其实质为企业对股东进行了红利性质的实物分配，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。考虑到该股东个人名下的车辆同时也为企业经营使用的实际情况，允许合理减除部分所得，减除的具体数额由主管税务机关根据车辆的实际使用情况合理确定。

第二条、依据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》以及有关规定，上述企业为个人股东购买的车辆，不属于企业的资产，不得在企业所得税前扣除折旧。

本次废止针对第二条，其实这一条还属于2008年1月1日之前内外资所得税分设情况下的企业所得税规范性文件条款。原本早该废止，但由于种种原因未得即时清理。这一次彻底将其正式作废，并不复杂。但是大家一讨论，就将这个问题复杂化了。

有同学很高兴,终于废止了，以后企业为个人股东购买的车辆，可以在企业所得税前扣除折旧了。要我说，根本就不是这么回事。既然车辆归属于个人，其车辆的这就就不会在企业层面以固定资产折旧名义税前扣除，这个没有啥争议。

如果以企业名义买车，发票开给企业，然后再由企业过户到个人名下，这就是364号文所称的实物分配。但从实际操作来看，这样又会牵扯到一个二手车发票的问题。因此，实务操作中一般不会这样操作，我们不需要将车理解为单位先购入固定资产，再将其视同销售处理给个人这样的特殊交易来处理。我们不妨简单将其理解为，企业替个人股东买车，发票开给股东个人，以其个人名义上牌照。单位负担的购车款可以先挂往来处理，假设这个单位就是想给股东这样一个福利或者待遇，不需要个人归还，肯定要转化为单位的某种支出才可以实现利益从单位到个人转移。（如果是企业出于其他原因，公家出钱买车，牌照上私人，可以进一步分析）。对于这样一个利益转移，364号文将其视作股息红利的分配来征收个人所得税是有道理的，当然这个时候要说其是实物分配也不是太恰当。364号文第一条的处理，其实是一种拟制的股利分配，主要是着眼于税源管控，与公司的实际利润分配无关。但是，如果要求股东就这部分拟制的股息红利一次性缴纳20%的个人所得税存在一个问题，就是可能当期股东没有足够必要的资金来缴纳税款，这就需要在制度设计上给一个分期计算缓税的机制。这个机制目前似乎是缺乏的。

在以上的交易基础上，既然车辆都已经挂在个人名下，不属于本企业的固定资产，当然也就不能在本企业名下以折旧的形式做税前扣除。因此，无论是否废止364号文的第二条，其相关折旧都无法税前扣除。

我们再看看本次没有被废止的第一条，我们感觉这一条其实也很理想化。就算你按照第一条的前半句将其作为股息红利征收了个税了，但这个个税征收通常按照汽车的价值一次性计算，并按照规定解缴税款。而车辆的后续使用，特别是用于公务，其费用其实很难估计，使用多长时间，频率和强度如何，有多少是用于公务活动了。与其让主管税务机关合理确定，谁敢确定，还不如由总局硬性规定一个标准来扣减，提高其可操作性。