总局公告作废这条法规,是多此一举还是别有隐情?

1月22日，国家税务总局公布了2017年的1号公告，其中该公告废止了《国家税务总局关于企业为股东个人购买汽车征收个人所得税的批复》（国税函〔2005〕364号）第二条。针对此，元素试作分析如下：

第一个问题：法条废止的原因

这个问题，已有老师谈论过，元素简要表述。364号文第二条规定：依据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》以及有关规定，上述企业为个人股东购买的车辆，不属于企业的资产，不得在企业所得税前扣除折旧。 

很明显，这是因为该条法规依据文件失效而引起的废止。

顺便说一句，有同学认为该条废止即意味着上述资产可以在企业所得税前扣除折旧，这是既错误又可怕的思想。事实上，根据现行《企业所得税法》及其有关文件精神，股东个人资产的折旧支出仍然属于“与生产经营活动无关的支出”，不得在企业所得税前扣除。

第二个问题：法条废止的时间

关于该条法条的废止时间，不宜以1号公告发布日起算，而应以2008年1月1日起算。（当然，我们这里讨论的是法条本身，而非法条所持的税务处理意见）

2008年1月1日《企业所得税法》正式执行，原《企业所得税暂行条例》废止。国家税务总局发布《关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2009]55号）明确规定：对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行；对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关的政策性文件，应以新税法以及新税法实施后发布的相关规章、规范性文件为准。

因此，2017年1号公告实际只是进一步履行文件废止程序。通俗的讲：364号文第二条早在08年就停止了心跳呼吸，17年1号公告宣告死亡。在这期间，属于名义上没死，实际上早死了的状态。值得一提的是，55号文作为一个规范某年汇算清缴工作的文件，明显带着“被委以重任”的色彩。它于2016年光荣退出历史舞台，我以为当时364号第二条成了漏网之鱼。

第三个问题：对制定者考虑的猜想

猜测：2008年《企业所得税法》有两大进步，一是《企业所得税暂行条例》升格立法；二是《企业所得税暂行条例》、《外商投资企业和外国企业所得税法》内外资税法合并。这其中牵扯到“两法”运行10余年来的众多配套文件，恐怕一时间难以清理完毕。未免挂一漏万，于是先行发布了国税函[2009]55号中的原则性规定，以应一时之急，随后再逐一清理。

事实上，这种方式在税收文件制定过程中并不罕见。如果你细心留意，就会发现不少文件中有“以前的政策规定与本通知（公告）规定不一致的,按本通知（公告）规定执行”的表述。这其实是运用了“新的规定与旧的规定不一致的，适用新规定”的原则，让旧规定在对比中失效。

应该说，这在工作效率上是一个相当高效的做法。但由于在法规库中没有或没有及时标注废止或修订的信息，也造成了运用者的一些麻烦。

举个例子：

国家税务总局在《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）中规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”

后来又在《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）中补充：（国税发[1997]198号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。

实际上289号文的补充已经构成对198号文的实质性修订，但由于未对其文件本身进行直接的修订或作废，而是再以一个单独的补丁文件出现。原文件依旧全文有效，新规定又独立成文，如果不进行文件关联就可能造成错误运用的情况。