环开、对开增值税专用发票到底怎么处罚?需要锒铛入狱颐养天年?

试摘网上一文探讨之：

如果几个企业只是出于虚增销售额的目的，相互虚开增值税专用发票，事实上并没有对国家税款造成任何损失，对于这种虚开发票行为，税务机关应该如何定性与处罚？

2014年初，甲市国税局稽查局在税收专项检查中发现，A公司为了满足在银行开具承兑汇票和做大销售额的需求，与B公司和C公司商定：三个公司之间相互空开增值税专用发票，即先由B公司开给A公司，然后由A公司开给C公司，再由C公司开给B公司。三方之间事实上并没有货物交易，只是相互开具发票并将涉及资金走账。稽查人员查实：在2011年5月~2012年6月期间，上述三方之间以这样的方式共环开增值税专用发票上百份，涉案税额达千万元，有关销项税额均已经做申报处理。他们的基本做法是：A公司从B公司取得进项发票，于同日开票给C公司，C公司再立即开具给B公司。有关收付款项，于当天通过银行转账实现。然而，涉及票款一直未结清。

该局依据我国现行发票管理办法第二十二条第二款、第三十七条第一款，以及发票管理办法实施细则（国家税务总局令第25号）第二十六条之规定，认定上述三家公司“对开”“环开”发票行为的性质是虚开发票，对其各处罚款30万元，不允许涉案企业对接受虚开发票涉及的进项税额做抵扣。

我们来探讨一下：

1、2016年营改增总局对财税（2016）36号文的纳税义务发生时间做视频讲解时，36号有这么个表述：先开具发票的，为开具发票的当天。总局领导当时大致这么说：如果未发生增值税应税行为而先开票不应当征增值税。只有发生增值税应税行为但还没到纳税义务发生时间但先开票了，才需要征收增值税。

随后总局货物与劳务税司副司长林枫说：ETC充值卡充值时并未实际接受道路通行服务，其充值取得的发票，不能按照过路过桥费计算抵扣；

也即是开票方开了票，但不需要交增值税，所以收票方也不能计算抵扣进项税额，只有开票方提供了增值税应税行为，计提了销项税额此时收票方才能计算抵扣增值税。

2、税款方面违规了没有？揆之中华人民共和国税收征收管理法，不能算偷税（并未少缴税款），不能算骗税（也并未骗取税款），总之找来找去，没有相适的法律责任条款。

上世纪末有个案例，1999年12月28日湖北汽车集团下属湖北汽车工业总公司汽车商场经理陈和平(三级法人)、副经理李国平、湖北南方汽车工业贸易有限责任公司经理吴献勇(三级法人)三人被刑事拘留，2000年2月2日三人被逮捕，同年7月11日被取保候审，同年12月14日被解除取保候审，同年12月15日武汉市中级人民法院根据《中华人民共和国刑法》第205条，以虚开增值税发票罪判决湖北汽车工业总公司汽车商场经理陈和平有期徒刑11年、副经理李国平有期徒刑10年、湖北南方汽车工业贸易有限责任公司经理吴献勇有期徒刑10年。一审判决后陈和平、李国平、吴献勇三人及其家人不服提出上诉和上访，他们认为∶一是虚开增值税发票是集团下达不切实际高销售指标，应由湖北汽车集团总经理法人代表易继纯负主要责任；二是虚开增值税发票全集团共有152人，包括湖北汽车集团总经理法人代表易继纯，法律面前人人平等，为什么只追究他们三人的法律责任。

据时任湖北汽车工业总公司副总经理孙伟介绍：在各分公司已形成甲公司向乙公司开，乙公司向丙公司开，丙公司向甲公司开。形成一种循环链，也是公开的，一是为了集团公司的股票上市，二是为了完成上级下达的经营指标。

2002年11月5日湖北省高级人民法院作出判决，认为三人虽然实施虚开增值税专用发票的行为，但主观上不具有偷骗税款的目的，客观上亦未实际造成国家税收损失，其行为不符合刑法规定的虚开增值税专用发票罪的犯罪构成，不构成犯罪。

即不适用刑法第二百零五条【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪；虚开发票罪】。

那么既然并没有造成税款少缴，按照总局领导的解释，未发生增值税应税行为的不缴增值税，也不抵增值税，那么为什么该局在买方进项税额作转出的时候，对于计提的增值税销项税额不闻不问呢？

国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知（国税发〔1998〕66号）纳税人的偷税手段如属帐外经营，即购销活动均不入帐，其不缴或少缴的应纳增值税额即偷税额为帐外经营部分的销项税额抵扣帐外经营部分中已销货物进项税额后的余额。已销货物的进项税额按下列公式计算：

已销货物进项税额＝帐外经营部分购货的进项税额－帐外经营部分存货的进项税额

我们觉着这个文件挺好，帐外经营的销项税额需要补提，同样该给人家抵扣的也让人家抵扣，讲道理，不要不讲道理，

对开、环开这种本就没有应税行为，那么进项不许抵，销项同样应当不许提嘛。

3、既然税没有少缴，那这张票有没有问题呢？当然有，《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

第三十七条　违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

追究刑事责任则分两种，一种造成实际抵扣或骗税的按刑法205条处理，否则同样按205条第二款虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金;情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

因此我们认为不构成犯罪的话，只需要按发票管理办法予以处罚即可。

4、按照案例该局的处理，三个企业既被处以发票违法罚款，又因进项税额转出而补缴税款，必定仍有罚款，一项行为两项罚款，典型的一事再罚。中国行政处罚领域应该存在一事不再罚原则，其中，一事指符合一个行政违法构成要件的行为；不再罚指除非法律有特别规定，行政主体只能给予一个和一次处罚。复杂的事数形态和法条竞合领域也应贯彻一事不再罚原则。

比如《江苏省地方税务局税务行政处罚实施办法》（苏地税规〔2014〕5号）第十条　行政相对人实施的数个税收违法行为之间存在手段与目的或者原因与结果的关系，应当选择对法律责任较重的违法行为实施处罚。法律、法规、规章另有规定的除外。

行政相对人实施的一个税收违法行为可以适用数个处罚条款的，应当选择适用处罚较重的条款实施处罚，不得给予两次以上的罚款处罚。

对开、环开增值税专用发票即使造成税款抵扣或退税的事实，也只能要么按发票管理办法处罚，要么按税收征收管理法偷税或骗税处罚，哪有一事两罚，更何况本案对开、环开压根就没造成税款损失呢。