小税种大学问:销售无产权房屋如何缴纳印花税?

案例概况

昆明如意有限公司（以下简称“如意公司”）2012年12月自建一厂房完工验收，2013年1月账列原值960万元，折旧180万元，该厂房未办理产权证，余额780万元。2016年9月如意公司将该厂房以1000万元的价格卖给云南发财有限公司（以下简称“发财公司”）。问如意公司和发财公司如何缴纳印花税？

税务分析  

一、政策依据

《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令1988年第11号）；

《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》（财税字[1988]255号）；

《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）；

《中华人民共和国合同法》（主席令第15号）。

二、实务分析

观点1：销售房屋时，按“产权转移书据”税目以所载金额0.5‰缴纳印花税。

观点2：按“财产租赁合同”税目以租赁金额1‰ 缴纳印花税。

无产权房屋不能办理房屋产权证，销售无产权房屋，实质是在“销售”房屋的使用权而不是所有权，这和租赁房屋相似。

观点3：按“购销合同”税目以购销金额0.3‰缴纳印花税。

《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）第十条规定，“产权转移书据”税目中“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。因为无产权房屋不能在房产管理部门办理产权证书，因此，纳税人销售无产权房屋，不能按“产权转移书据”税目缴纳印花税。

《中华人民共和国合同法》（主席令第15号）第二百一十二条规定，租赁合同是出租人将租赁物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。

第二百一十三条规定，租赁合同的内容包括租赁物的名称、数量、用途、租赁期限、租金及其支付期限和方式、租赁物维修等条款。

第二百一十四条租赁期限不得超过二十年。超过二十年的，超过部分无效。租赁期间届满，当事人可以续订租赁合同，但约定的租赁期限自续订之日起不得超过二十年。

根据《合同法》关于租赁合同的规定可知，形成租赁合同关系，重要的特征是租赁必须有期限，租赁期间租赁物的所有权归出租人所有，出租人对租赁物有管理的权利和限制承租人不当的使用行为等的权利。但纳税人销售无产权房屋后，房屋的所有权就已归购买方所有，购买方对房屋有永久的使用权，没有使用时间限制，并拥有随时进行处置等的一切权利，不受销售方的限制。这与租赁合同关系不相符。因此，纳税人销售无产权房屋，也不能按“财产租赁合同”税目缴纳印花税。

无产权房屋也是纳税人的一种资产，一旦销售后，就和销售其他资产一样，已将资产所有权上的主要风险和报酬转移给购买方，企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出房屋实施有效控制；而购买方享有占有、使用、收益或处分该房屋的权利，这实质上是形成了买卖合同关系。

综上所述，小税种也有大学问。纳税人销售无产权房屋，个人认为，应按“购销合同”税目以购销金额0.3‰缴纳印花税，同意观点3的意见。

因此，如意公司销售无产权的厂房，如意公司和发财公司都应按“购销合同”税目以购销金额0.3‰缴纳印花税3000元（=1000万*0.3‰）。