拥抱“营改增”,O2O餐饮服务的税收价值链优化

目前，餐饮互联网化已经成为趋势之一，我相信几乎每个“现代人”都叫过外卖。对很多快餐企业来说，而用餐高峰时，商家约有40%的交易是通过外卖平台进行的。《国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费食品增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第17号）规定：旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品，属于不经常发生增值税应税行为，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第50号）第二十九条的规定，可以选择按小规模纳税人缴纳增值税。

因此，餐饮企业销售非现场消费的食品不属于提供服务，而属于销售货物，应当缴纳增值税。餐饮企业提供外卖服务，即是给了消费者多一种选择，不论是在消费体验还是在客源拓展上都非常有意义。但营改增后，餐饮企业一般纳税人销售现场消费的食品属于销售服务，适用6%税率；销售非现场消费的食品属于销售货物，适用17%税率。在这种情况下，堂食、外卖适用不同税率，外卖的服务按食品销售的增值税率来征收的话，以提供电话及网络订餐为主的餐饮企业将不堪重负。

前些天，企业转型学院的洪总分享了一篇名为《关于外卖增值税率的建议》的文章，文中有不精彩点评，该文最后的结论是：综上所述，如对餐饮外送外卖业务执行17%的增值税率，将直接导致这一深受消费者喜爱的餐饮服务模式消亡，也使刚刚恢复增速提高的餐饮业再次遭受重创！为此，我们建议将餐厅提供的外送外卖服务统一纳入营改增后“生活服务业-餐饮业”范围。 

无独有偶，这个结论让我想到了，今年四月份《中国税务报》刊登的一篇名为《营改增后“外卖”和“堂食”税率差距大》的文章，该文笔者认为：餐饮企业的上述非专门外卖行为与堂食没有本质上的区别，不应属于兼营，而是属于混合销售。餐饮企业销售堂食，由于消费者要求外带而销售食品，符合一项销售行为既涉及服务又涉及货物，按照销售服务，即按照6%税率缴纳增值税。“销售非现场消费的食品”是每一个餐饮企业都会面临的问题，笔者建议有关部门予以明确。

以上两文，前一篇是来自餐饮外卖从业人员，后一篇是来自税务机关工作人员，但两者最后提出的“建议”却惊人的一致，即将餐饮企业提供的“外卖”和“堂食”服务，统一按6%的增值税税率征税。但让人感到遗憾的是，截止目前为止，仍未看到有关提供“外卖”服务的具体政策，也没有任何一个官方部门出来澄清。

不能不说的是，“营改增”对生活服务业是一个利好，但具体到每一细分行业和具体服务而言，作用方式和实际效果是不同的。所以，这也要求我们纳税人在国家每次税收法规改变之际，也应顺势而为，调整“游戏规则”，即进行业务流程再造，优化税收价值链，将税收筹划收益从“税率差异”中提取出来。 

现以“营改增”后的O2O餐饮服务为例，讨论业务流程再造与税收价值链优化之间的互动关系。

假设，某O2O餐饮企业专门提供网络订餐外送服务，2017年度共收到消费者实际支付订餐费为1170万元（含税），那么营业收入为1000万元，销项税额则为170万元。

营业成本中：可抵进项部分500万元（不含税），设增值税率17%，进项税额则为85万元；

不可抵进项部分300万元（含税）。

应交增值税额＝170-85＝85万元；

利润总额＝1000-（500+300）＝1000-800＝200万元；

应交企业所得额＝200*25%＝50万元；

税负总额＝85+50＝135万元；

净利润＝200-50＝150万元。 

经业务流程再造， O2O餐饮公司设立中央厨房，主要负责餐品制作、网络订餐、品牌营运，并吸纳多个小规模纳税人加盟，主要负责外卖配送，按配送区域划片，将大营业额化整为零。现将再造后的中央厨房和加盟商的税负总额及净利润计算如下：

1、中央厨房

再造后，中央厨房向加盟商提供餐品的配送价为600万元（不含税），销项税额为102万元；

同时，还按配送价的25%向配送加盟商收取加盟费（或特许经营费）＝600*25%＝150万元；

可抵进项营业成本部分500万元（不含税），全部留存于中央厨房列支；

不可抵进项营业成本300万元中的50万元，留存于中央厨房列支；

应交增值税额＝（600*17%+150*6%）-500*17%＝111-85＝26万元； 

利润总额＝（600+150）-（500+50）＝750－550＝200万元；

应交企业所得税＝200*25%＝50万元；

净利润＝200-50＝150万元。

2、加盟商

再造后，加盟商向消费者实际收取的订餐费1170万元（含税）不变，因加盟商均系小规模纳税人，

加盟商总营业额＝1170/（1+3%）＝1136万元；

加盟商共计应纳增值税＝1170/1.03*3%＝34万元；

不可抵进项营业成本300万元（含税）中的250万元分解在各个加盟商中列支；

利润总额＝1136-（600*1.17+150*1.03+250）＝1136-（702+159+250）＝25万元；

应交企业所得税＝25*25%＝6万元；

净利润＝25-6＝19万元。

再造后，税负总额＝（26+50）+（34+6）＝76+40＝116万元；

净利润＝150+19＝169万元。

比较业务流再造前后，餐饮公司获得税收价值链优化收益如下：

税负总额下降＝135-116＝19万元，下降13.8%；

净利润增加＝169-150＝19万元，增加12.5%。

以上的税收价值链优化，暂未考虑各加盟商可享受的小微企业增值税优惠和小型微利企业所得税优惠，如考虑这两项税收优惠政策，O2O餐饮企业则可获取更大的纳税筹划收益。 

由此可见，两类表现形式不同，但服务内涵近似的服务，存在巨大的税率差异，这既可能造成税企争议，也可能带来纳税筹划机会。作为企业税控人员的工作不能只停留在进行税负分析和等待优惠政策的阶段，而应主动去探索税法在商业活动中的运动规律，并寻找最低税收成本的生产经营方式。

——摘自《税醒堂笔记》