稽查应对(二)“偷税”那些事儿(下部)

今天的《财税星说》我和大家接着说《“偷税”那些事儿》。上期我们聊到，在稽查实务中对“偷税”的定性方法，分为两派:

一是，“主观定性派”，即税务机关没有证据能证明纳税人存在偷税的主观故意，就不认定为偷税；

二是，“非主观定性派”，即税务机关在判定纳税人是否偷税，应按《征管法》条款执行，无需考虑是否有主观故意。

之所以造成这一现象的根本原因，就是在理论上对主观故意是否为偷税的构成要件还没有形成统一的认识，因而在理解和适用法条时出现巨大偏差。作为纳税人，我们有幸碰到了“主观定性派”的稽查人员倒还好办，但要是“不幸”碰到上“非主观定性派” 的稽查人员，那又该如何应对呢？

在此我给大家分享一个纳税人先被稽查局认定为偷税处罚，但后又被一、二审人民法院给撤销的案件，供大家参考。

山东基能能源科技有限公司（以下简称：公司）于2011年成立，注册资本 1000万元，主营市政工程及太阳能发电新技术开发等。

2011年6月17日，公司与济南某财务管理咨询有限公司（以下简称：财务咨询公司）签订《代理记账协议书》，约定由财务咨询公司提供.会计核算、账务处理及税务申报服务。

2012年6月9日，公司与财务咨询公司双方因其他纠纷导致于双方提前终止代理协议。

2014年，公司因被人举报自2011年起，假借其他公司资质承接工程，隐匿收入、在账簿上不列收入、进行虚假的纳税申报。济南市地方税务局稽查局（以下简称：稽查局）在接受收到举报后，随即对公司进行了调查。稽查局在调查中发现：公司在2011年度有2401万元、2012年度有1473万元营业收入未入账，未申报缴纳营业税及附加费，未申报缴纳企业所得税。公司则申辩未申报缴纳2011年至2012年营业税及附加税，系因与财务咨询公司其他纠纷导致该公司故意未按约定进行纳税申报等事务所致。同时出示其与财务咨询公司发生纠纷、终止上述协议、进行相关诉讼的证据。

2014年6月3日，公司在稽查调查处理期间自行申报缴纳营业税等各项税款共计125万元。

2014年11月21日，稽查局作出《税务行政处罚决定书》，对公司未申报缴纳2011年至2012年营业税及城市维护建设税处罚款124万元。 

公司因不服稽查局的行政处罚，遂将稽查局诉至济南市市中区人民法院（以下简称：一审法院）。

稽查局向一审法院提交了的其作出行政行为的证据，主要包括：

检举税收违法行为登记表、稽查立案审批表、税务检查通知书及送达回证、调取账簿资料清单、公司2011年至2013年的账册凭证、施工合同、《税务行政处罚事项告知书》及送达回证、公司人员陈述申辩笔录、《税务行政处罚听证通知书》及送达回证、行政处罚听证公告、及询问（调查）笔录等等。

一审法院经审理认为：稽查局仅凭现有证据，不足以对公司进行处罚，属于行政行为认定事实缺乏证据。一审法院判决，撤销稽查局《税务行政处罚决定书》。

稽查局不服一审判决，向山东省济南市中级人民法院（以下简称：二审法院）提起上诉。二审中，公司辩称，偷税是主观故意存在才能形成的客观行为，而公司是委托代理机构进行的纳税申报及税款缴纳，所以不存在主观故意。因公司已向稽查局提供了证据证明由税务代理机构代为纳税申报，在出现未申报或者违规行为情形时，税务机关应对税务代理人进行处罚。 

二审法院经审理认为：

1、公司提出第三人代为办理税务事宜的事实、理由和证据后，稽查局具有进行复核的法定义务；

2、稽查局未提供证据证明其履行了复核程序，其行政处罚程序违法；

3、稽查局未提供证据证明其尽到了复核义务，从而可能影响被诉行政处罚决定的结果正确。

综上，原审法院认定稽查局行政处罚程序合法，本院予以纠正。但原审法院认为稽查局未尽到审慎的职责，并判决撤销上述税务处罚决定，应予维持。2015年11月30日，二审法院判决如下：驳回上诉，维持原判。

看来，对一个公司的同一项涉嫌偷税的行为，税务机关与司法机关的认定不同的。稽查局税务行政处罚，是依据《征管法》的规定，并行使自由裁量权，认定公司偷税成立；但人民法院的判定，强调的是要依靠证据。

一审法院认为，稽查局仅凭现有证据，不能认定公司偷税，也不足以对公司进行处罚，相反公司方面却提供了其与财务咨询公司签订《代理记账协议书》及与该公司发生纠纷、进行相关诉讼的证据，却能证明其不具有偷税的主观故意。

二审法院则更进一步认为，没有证据能证明稽查局对纳税人提出的事实、理由和证据履行了法定复核义务，故其行政处罚程序违法。

虽然本案以稽查局完败告终，但也并不妨碍我们反思一下本案中被忽略的某些关键细节：

1、稽查局为何不去核实公司是否存在假借他人资质承接工程的事实，仅凭这一点就足认能证明公司方面是否存在“主观故意”；

2、既然公司于2012年6月9日终止代理协议，那2012年6月以后的接账财务人员为何无一人发现总计3800万元的“挂账”而不入账的营业收入？

3、财务咨询公司“冒着风险”将公司的营业收入不入账，公司方面却毫不知情，且任由对这个“有利于”自己的“美丽误会”持续发生，并毫无作为？真是让人匪夷所思。 

根据我国《刑法》规定：明知自己的行为会发生危害社会的结果，并且希望或者放任这种结果发生，因而构成犯罪的，是故意犯罪。”因此，“主观故意”有两种表现形式，即希望和放任，而“故意”则按当事人的主观心理状态又有直接故意和间接故意之分。直接故意，是指行为人认识到危害结果的必然发生或可能发生而希望或积极追求危害结果的发生；间接故意，是指行为人认识到危害结果的可能发生而故意放任结果的发生。那么在本案中，涉案公司的行为是否有存在“间接故意”的可能性呢？ 

当然这已是后话了，即使公司方面有“间接故意”，存在故意放任财务咨询公司隐瞒收入，虚假申报的行为，那也需要用证据证明！

——摘自《税醒堂笔记》