虚开增值税专用发票罪与逃税罪、虚开发票罪认定疑难问题

编者按：在涉税刑事司法实务中，在虚开增值税专用发票罪、逃税罪、虚开发票罪等这几类罪名中，常常会出现一些疑难案件。本文中，笔者对虚开增值税专用发票罪与其他税收犯罪之间如何认定进行简要分析，与读者一同探讨。

一、虚开增值税专用发票罪与逃避缴纳税款罪

1994年我国开始实施以增值税为主的流转税改革，自此，虚开、伪造和出售增值税专用发票的犯罪活动开始大量出现。在1995年刑法增设虚开增值税专用发票罪之前，对于行为人利用虚开的增值税专用发票偷逃增值税税款的行为，法院通常认定该行为属于通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证等偷逃税款的行为，以1979年刑法中的“偷税罪”定罪处罚。为打击此类发票犯罪行为，全国人大常委会于1995年颁布《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》，虚开增值税专用发票罪正式出现在国内刑法的舞台。两项罪名应当如何认定？

（一）行为人接受虚开的增值税专用发票并用于抵扣增值税税款行为的认定

行为人让他人为自己虚开增值税专用发票并将取得的发票用于抵扣自身真实发生的增值税销项税款的行为，构成虚开增值税专用发票罪。同时，这一行为在一定条件下，也符合逃避缴纳税款罪的构成要件。这种现象是典型的一行为触犯两项罪名。由于逃税罪条款与虚开增值税专用发票罪条款是一般条款与特殊条款之间的关系，犯罪构成存在重合和交叉，依据特殊条款优先适用于一般条款的原则，行为人接受虚开的增值税专用发票并用于抵扣增值税税款的行为以虚开增值税专用发票罪论。

（二）行为人接受虚开的增值税专用发票用于抵扣增值税税款并存在隐匿收入、虚假纳税申报行为的认定

行为人具有让他人为自己虚开增值税专用发票并将取得的发票用于抵扣自身真实发生的增值税销项税款的行为的同时，又存在着取得收入不开具发票、设立内外账隐瞒销售收入，导致逃避缴税款的行为。首先，行为人让他人为自己开具增值税专用发票并用于抵扣其增值税税款的行为，构成虚开增值税专用发票罪的行为表现。其次，行为人设置内外账、取得收入不开具发票，实施虚假纳税申报导致少缴或不缴税款的行为，构成逃避缴纳税款罪。行为人实际上存在着两个犯罪行为，对此类行为应当以虚开增值税专用发票罪、逃避缴纳税款罪论，数罪并罚。

二、虚开增值税专用发票罪与虚开发票罪

虚开发票罪是刑法修正案八增设的罪名，在刑法第205条后新增一条，作为第205条之一。本罪的行为表现是虚开刑法第205条规定以外的其他发票，情节严重。关于情节严重的界定，即本罪立案追诉的标准问题，最高人民检察院与公安部联合下发的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）的补充规定》第二条规定，情节严重主要分为四类情形，即（1）虚开发票在100份以上；（2）虚开发票的金额累计在40万以上；（3）在五年内因虚开发票行为受过行政处罚两次以上，又虚开发票的；（4）其他情节严重的情形。

由于虚开发票罪的条款明确规定其行为表现是虚开“刑法第205条规定以外的其他发票”，即指行为人虚开的是除增值税专用发票以及可以用于申请出口退税、抵扣税款功能的收付款凭证和完税凭证以外的其他普通发票，因此，虚开增值税专用发票罪与虚开发票罪不存在法条竞合的问题，两罪名的犯罪对象不同，行为表现不同。因此，行为人如果只虚开增值税专用发票，构成虚开增值税专用发票罪的，不会构成虚开发票罪。

小结：

行为人让他人为自己虚开增值税专用发票并用于抵扣增值税税款的，其行为构成法条竞合，根据特别条款优于一般条款的规则，应当以虚开增值税专用发票罪一罪论处；但行为人利用虚开的增值税专用发票既实施了抵扣增值税税款的行为，又实施了偷逃企业所得税、增值税或其他税种税款的行为的，应认定其具有多个犯罪行为，以虚开增值税专用发票罪和逃税罪数罪论处。虚开增值税专用发票罪与虚开发票罪两个罪名之间存在明确的界分，应当按照实际触犯的罪名定罪。