未履行申请义务 法院裁决可享受税收优惠

未履行申请义务，法院裁决可享受税收优惠

——评淮安第一美术高中诉淮阴地方税务局案

一、案情回顾：

（一）法院认定的基本事实：

原告淮安第一美术高级中学（原名淮安育人美术高级中学）于2006年5月经民政部门批准成立，性质为民办非企业单位、业务范围为全日制高中教育、业务主管单位为淮安市教育局。2006年下半年原告通过国有土地出让程序取得土地使用权，在淮安市淮阴区长江西路99号兴建占地面积为26173.2平方米、建筑面积为24321平方米的校舍房屋。

2008年10月15日，美术中学（甲方）、淮州中学（乙方）、淮阴区政府（丙方）三方签订了《美术高中项目整体回收（划拨）合同》（下称合同）一份。合同约定以下主要内容:淮阴区政府整体回收淮安美术高级中学，回收价格为人民币3070万元，回收范围包括:项目土地、现有完成的工程量、整个项目建设所需交纳的全部建设配套或其他费用；回收费用由江苏省淮洲中学支付。回收后由区政府整体划拨给江苏省淮洲中学。第二条约定，本合同签订后三十日内，乙方支付人民币400万元（含城市资产公司代付款）为首批付款，2009年8月31日前再支付人民币700万元，2010年8月31日前再支付900万元，余款1070万元于2011年8月31日前付清。第三条约定，甲方于合同订立之日三十日内将项目所有文件:包括全部批准文件、图纸3套、原有工程全部施工资料（包括技术资料、材料检验报告、安全资料、施工日记等全部内容，该项内容包括施工单位的施工资料等）、分项验收文件（基础验收、隐蔽工程验收、主体验收等）、工程施工监理资料等交付乙方。甲方先交清所有文件后，乙方付款。第四条约定，本合同签订后，乙方对该项目享有完整、独立的所有权。应当按照约定支付款项。

合同签订后，美术中学按约交付了房屋，淮州中学于2009年9月正式使用校舍进行办学。美术中学自2008年12月至2009年9月陆续向淮州中学移交了检测报告、图纸、工程竣工备案文件、节能资料、钥匙、规划许可证、施工许可证等材料。原告从2008年10月1日到2012年4月4日先后19次分别从淮阴区财政局、淮阴区城市资产经营有限公司、淮阴区城市建设指挥部办公室等单位转账取得3070万元合同价款。在合同履行过程中原告曾于2010年12月22日、2011年3月8日、2011年8月26日向淮阴区政府提交付款申请书，申请书中提出了因资金未到位而高息借款还债务，并对2010年8月31日前应付的700万元和2011年8月31日前应付的1070万元的付款时间变更为2011年1月底前付清700万元、2011年8月31日前付500万元、2012年1月31日前付570万元，同时提出违约事宜仍按原合同执行。上述付款单位于2011年1月17日付200万元、同年1月30日付100万元、同年1月31日付100万元、同年4月11日付300万元，又于2011年12月29日、2012年1月4日、2012年1月20日、2012年4月4日，分四次付清1070万元，至此合同约定3070万元全部结清。

2013年10月12日被告接到举报对原告税务问题立案稽查，当年10月15日被告在淮阴区公证处公证下向原告留置送达税务检查通知书、税务事项通知书，要求原告提供账簿凭证及转让资产相关资料，原告未按期递交相关材料，当年10月23日被告向原告送达责令限期改正通知书，要求原告提供税务事项通知书所列资料，当年10月25日原告法定代表人杨凤喜至被告处接受询问。当年11月15日被告向原告送达税务行政处罚事项告知书，经原告申请，被告于当年11月29日举行税务行政处罚听证，期间，被告于2013年11月14日作出税务处理决定书，认定原告存在取得收入不申报纳税并缴纳税款、拒绝提供与转让资产相关的资料，决定对原告征收营业税153.5万元、城市维护建设税107450元、企业所得税76.75万元、土地增值税92.1万元、印花税15350元等合计3346300元、另追缴教育费附加46050元。2013年12月4日被告发出税务行政处罚决定书，以原告不进行纳税申报为由，依据税收征管法第六十四条第二款对原告处以不缴纳税款百分之五十的罚款合计1673150元，基于被告拒绝提供账簿凭证及转让资产相关资料，根据税收征管法第七十条处以5000元罚款，以上罚款合计1678150元。

（二）辅助信息：

（1）被告举证:原告淮安市第一美术高级中学（原名淮安育人美术高级中学）民办非企业单位登记批准文件一套。证明原告单位已于2006年5月18日领取了《民办非企业法人证书》。依据《税收征收管理法实施细则》及《税务登记管理办法》的相关规定，其应于证书领取之日起30日内办理税务登记。但其至今仍未办理税务登记。

(2) 2012年8月1日原告作为申请人向市仲裁委申请仲裁，要求被申请人淮洲中学和淮阴区政府承担逾期付款违约金及利息，2013年10月30日市仲裁委以淮阴区政府不具备承担合同义务的主体资格为由，裁决江苏省淮洲中学向原告支付逾期付款违约金2898000元；并驳回对淮阴区政府的仲裁申请。后原告向淮安市中级人民法院起诉要求撤销该仲裁裁决，被裁定驳回申请，裁定书中认定合同是整体回收（划拨）合同，不是房屋买卖合同。

二、争议焦点：

法院认为，本案争议焦点为:第一、被告行政处罚程序是否违法；第二、涉案合同性质及原告是否为适格的纳税主体；第三、被告是否有权向原告征收涉案企业所得税。

三、我们的关注焦点：

我们的关注焦点在于第二点：涉案合同性质及原告是否为适格的纳税主体。

四、法院观点：

针对我们关注的焦点，法院的观点为：从合同的订立方，合同名称、合同约定条款以及合同实际履行认为收回涉案项目行为系政府主导的政府行为，被告确认据以征税并罚款的“原告系销售不动产的事实”不成立。且本案中使用者将土地归还土地所有者的行为，不征收营业税及相应的城市维护建设税、教育费附加。关于土地增值税，相关规定因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税，故免征土地增值税。

五、观点分析：

对于法院直接判定纳税人免征土地增值税的问题，还是比较出乎意料的，主要的不同观点如下：

(一)《国家税务总局关于印发<税收减免管理办法(试行)>的通知》（国税发[2005]129号）第五条第二款规定,纳税人享受备案类减免税,应提请备案,经税务机关登记备案后,自登记备案之日起执行。纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。上述文件于2015年8月1日失效，《国家税务总局关于发布<税收减免管理办法>的公告》(国家税务总局公告2015年第43号)的描述为：“纳税人享受核准类减免税，应当提交核准材料，提出申请，经依法具有批准权限的税务机关按本办法规定核准确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有批准权限的税务机关核准确认的，纳税人不得享受减免税。纳税人享受备案类减免税，应当具备相应的减免税资质，并履行规定的备案手续。”

(二)《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定, 因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权免征土地增值税；符合上述免税法规的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

（三）《中华人民共和国行政诉讼法》第五十二条、第五十三条规定，人民法院审理行政案件，以法律和行政法规、地方性法规为依据。同时参照国务院部、委根据法律和国务院的行政法规、决定、命令制定、发布的规章以及省、自治区、直辖市和省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府根据法律和国务院的行政法规制定、发布的规章。

上述两个文件，均将税务机关核准作为了享受该项税收优惠的前置条件。而本案中原告连税务登记都尚未办理，明显未取得主管税务机关的免税核准确认。因此，参照土地增值税暂行条例实施细则等的规定，本案中法院应判定原告在履行相关义务后方可享受税收优惠政策。

六、总结：

近年来，随着政府简政放权力度加大，对于税务优惠的享受，更加强调了重视涉税事项的实质，而非以前着重关注履行程序的情况。比如国家税务总局在《关于税务行政审批制度改革若干问题的意见》（税总发[2014]107号）中明确规定:“各级税务机关应当严格区分行政审批和备案管理方式，不得以事前核准性备案方式变相实施审批。实施备案管理的事项，纳税人等行政相对人应当按照规定向税务机关报送备案材料，税务机关应当将其作为加强后续管理的资料，但不得以纳税人等行政相对人没有按照规定备案为由，剥夺或者限制其依法享有的权利、获得的利益、取得的资格或者可以从事的活动。”但是，这并不意味着纳税人就可以不履行相关程序：如果纳税人怠于履行申请税收优惠的义务，则在当时并不能享受税收优惠，税务机关可以按照非税收优惠进行管理，因未享受税收优惠而多缴税款的，纳税人可以在税收征管法规定的期限内申请减免税，要求退还多缴的税款。