汇缴(九)自有固定资产的改建支出如何进行所得税前扣除

自有固定资产的改建支出还要分为两种，一是尚未提足折旧的自有固定资产改建支出。另一种是已提足折旧的自有固定资产改建支出。

1、尚未提足折旧的固定资产改建支出

推倒重置

只有自有的固定资产才让你推，租赁的固定资产没人让你推到。而推倒重置这个概念是总局2011年34号公告提出的概念。但这里有一个会计处理和税务处理的差异。

先看看税务上是怎么规定的。

总局2011年34号公告第四条规定，企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧。

也就是说，重置后的固定资产产计税成本=新建固定资产计税成本+被推到固定资产净值在税务处理上，被推倒的固定资产的资产处置损失不能计入“营业外支出”，不能在税前扣除，只能计入新建固定资产的计税成本。

再看看会计准则的规定。

在会计准则的规定当中没有“推到重置”的概念，只有固定资产后续支出的概念，对于后续支出是费用化还是资本化，会计准则规定是严格按照固定资产的确认条件确定是否需要进行资本化。而推倒重置应该分为两步走，先推倒后重置，所以重置这个环节肯定属于资本化的范围。现在就是推到这个环节，会计处理与税务处理存在差异。

根据2011年34号公告，“推倒”这个环节产生的净值要计入新建固定资产的计税成本。但会计准则上的理解就是，“推倒”了就是固定资产清理，重置是自行建造固定资产。

那么在“推倒”这个环节会计处理肯定是要把净值计入“营业外支出”的，由于上述会计与税法的差异，这部分营业支出不能在当期扣除，只能随着“重置”部分的固定资产每年计提的折旧逐年扣除，这样就产生了可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产，在计提折旧年度逐渐转回。

提升功能增加面积

2011年34号公告规定，如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

例如，原有的房屋加层，会计上的处理首先要将原有固定资产转入在建工程，然后增加加层的价值，完工后结转计入固定资产。

现在的问题是结转后的固定资产折旧年限如何确定，按照公告规定，要重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。也就是最低20年，如果按照尚可使用年限低于20年计提折旧，这有些不太合适，哪栋房屋建筑物使用年限能低于20年，你总不可能在危房上加层吧。

2、如果固定资产已足额提取折旧，其改建支出如何进行税前扣除

《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出作为长期待摊费用摊销。摊销年限是尚可使用年限。